Обеспечение справедливости налогообложения физических лиц как приоритет экономической безопасности в контексте необходимости сглаживания неравенства граждан и регионов

Введение. Справедливость для России является важнейшей категорией, что подтверждается Указом Президента России № 809 от 09.11.2022 «Об утверждении Основ государственной политики по сохранению и укреплению традиционных российских духовно-нравственных ценностей», и одной из традиционных ценностей и нравственных ориентиров, формирующих мировоззрение граждан России, основу российского общества. Справедливость налогообложения, как одно из проявлений справедливости, является чувствительным вопросом для налогоплательщиков, несмотря на дискуссионный характер этой дефиниции.

Справедливость налогообложения тесно связана с потенциалом его воздействия на сглаживание неравенства граждан. В России неравенство граждан по доходам стабильно велико на протяжении уже более 30 лет. По данным Росстата, коэффициент Джини по доходам находится на уровне 0,4, а по богатству по различным оценкам – от 0,6 до 0,9 [16, с. 692]. Такой уровень расслоения требует более активного государственного воздействия, поскольку представляет угрозу национальной безопасности России [15, с. 1324], наряду с сохраняющейся проблемой бедности большого числа граждан [7, с. 550] – до 15 млн россиян. Тем не менее, мы «продолжаем наблюдать недостаточную практическую результативность парирования» «углубления явлений значительного имущественного расслоения общества» [2; 23, с. 10-11]. «Провалы в области социальной политики, нарастание контрастов социального неравенства» [6, с. 52], требуют от государства комплекса сглаживающих пруденциальных мер социально-экономического характера, предупреждающих нарастание рисков социальной стабильности.

Задачи преодоления неравенства и бедности поставлены в России сегодня на высшем государственном уровне, и сглаживание неравенства наряду с обеспечением повышения справедливости распределения налогового бремени граждан в качестве государственного приоритета обозначил Президент России в Послании Федеральному Собранию 29 февраля 2024 г. [13]. Подчеркнем при этом, что проблемы бедности и неравенства характерны для большого числа государств в современном мире, неслучайно ООН задачи по их преодолению [9, с. 12] включены в Цели устойчивого развития до 2030 г. [12].

При сглаживании неравенства граждан с помощью налоговых инструментов важно не допустить наращивания социально-экономической дифференциации российских регионов. Территориальные диспропорции регионов в России по бюджетной обеспеченности также велики. «Запуск процессов децентрализации на фоне усиления тенденций огосударствления экономики, внешних шоков и непрекращающихся попыток изоляции почти невозможен. Но это единственный путь укрепления российской государственности, обеспечения устойчивого и стабильного социально-экономического развития регионов» [5, с. 27]. Нивелирование территориальных диспропорций, требует сложных решений, предполагающих в том числе и активную позицию субъекта Федерации по привлечению инвесторов, в том числе в рамках формирования благоприятного налогового климата [11, с. 103].

Цель исследования заключается в определении возможностей сглаживания неравенства граждан и регионов России посредством обеспечения справедливости налогообложения физических лиц.

Задачи исследования:

– определить дискуссионный характер справедливости распределение налогового бремени;

– рассмотреть неравенство граждан и регионов России в контексте обеспечения экономической безопасности;

– проанализировать эффекты внедрения инструментов налогообложения в сглаживании неравенства граждан и дифференциации регионов России.

Объект исследования – неравенство доходов россиян и дифференциация субъектов РФ по бюджетной обеспеченности в контексте экономической безопасности.

Предмет исследования – финансово-экономические отношения, возникающие между государством и налогоплательщиком в процессе налогового воздействия на неравенство доходов граждан и дифференциацию регионов по бюджетной обеспеченности, в контексте экономической безопасности России.

В рамках исследования применен системно-аналитический подход.

Информационная база исследования сформирована отечественными [3; 4; 7; 11; 14] и зарубежными источниками [10; 12], а статистическая база – наборами официальных статистических данных [17; 18; 21; 24; 25; 26] по изучаемой теме.

Практическая значимость исследования определена возможностями применения его результатов исследования при формировании и внедрении налоговых инструментов сглаживания неравенства граждан при необходимости недопущения наращивания неравенства регионов.

Справедливость распределения налогового бремени. Вопрос справедливости налогообложения уходит своими корнями далеко в глубину ретроспективы экономической науки. А. Смит впервые в XVIII веке сформулировал этот принцип, причем достаточно широко [1, с. 34], что позволяет его последователям на протяжении двух с половиной столетий исследовать дефиницию «справедливости» налогообложения, опираясь на подходы классика.

Как считает В.Г. Пансков, «справедливой может считаться только такая налоговая система, при которой после уплаты налогов достигается сокращение неравенства в экономическом положении плательщиков» [14, с. 29]. И.В. Караваева подчеркивает, что в России «адаптивность социально ориентированных налогов задачам социальной защиты населения нельзя считать удовлетворительной», а «при взимании НДФЛ сохраняется принцип «горизонтальной справедливости» н означающий, что все налогоплательщики с одинаковыми объектами налогообложения должны платить одинаковые налоги, но игнорируется принцип «вертикальной справедливости», закрепленный в п. 3 ст. 3 НК РФ и означающий, что налогоплательщики, имеющие однородные объекты налогообложения, но разные налоговые базы, должны платить налоги, дифференцированные по налоговой базе» [4, с. 210]. Ю.Д. Шмелев также отмечает, что «справедливость налоговой политики необходимо оценивать по ее способности уменьшать степень неравенства в распределении доходов и богатства» [22, с. 116]. Е.А. Еременко приходит к выводу, что справедливость налогообложения определяется распределением налогового бремени, соразмерным полученным налогоплательщиками экономическими выгодами, однако, в рамках теории справедливости Дж. Ролза существует «допустимое неравенство налогообложения», которое способствует «более благоприятному положению менее обеспеченных слоев общества» [3, с. 13].

Относительно справедливости подоходного налогообложения выделяют принцип платёжеспособности и принцип выгоды, которые являются альтернативными. Принцип платёжеспособности подразумевает соответствие налога доходам, полученным налогоплательщиком, и наличие возможности уплаты налога с имеющегося в распоряжении налогоплательщика дохода. В рамках принципа выгоды справедливым является налог, соответствующий полученным от государства благам [19, с. 64]. Кроме того, с позиций платёжеспособности справедливость должна обеспечиваться по горизонтали и вертикали [10, с. 367]. Справедливость по горизонтали предусматривает, что налогоплательщики с равной платёжеспособностью до налогообложения должны остаться с равной платёжеспособностью и после налогообложения. Справедливость по вертикали предполагает, что налогоплательщики с различной платёжеспособностью до налогообложения должны уменьшить её после налогообложения различным образом в абсолютном выражении, но потеря относительной платёжеспособности для всех должна быть равна [19, с. 72]. Нетривиальным в этом является вопрос определения или измерения платёжеспособности.

Сегодня в Налоговом кодексе РФ принцип справедливости заложен ст. 3, п. 1 «При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога» и п. 2 «Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер».

Таким образом, справедливость распределения налогового бремени определяется не только его равномерностью, но и возможностью сглаживания неравенства граждан за счет формирования благоприятного режима налогообложения наименее обеспеченных граждан, учетом платежеспособности налогоплательщика и получаемых им от государства благ.

Социологические исследования фиксируют негативную оценку россиянами сложившегося уровня неравенства доходов граждан и прикладываемых государством усилий по его смягчению. Например, по результатам исследований International Social Survey Programme, в 2019 г. установлено выражение россиянами полного согласия по следующим позициям [25]:

- 73% опрошенных о чрезмерном различии в доходах граждан в России,

- 68% – о необходимости государственного воздействия на снижение различий в доходах между бедными и богатыми,

- 48% – о невыполнении Правительством этой задачи,

- 95% – о несправедливом распределении доходов.

Следовательно, сегодня трудно считать закрепленный НК РФ принцип справедливости налогообложения успешно реализованным на практике. Такое единодушие в признании гражданами несправедливым распределения доходов является фактором высоких рисков социально-экономической стабильности и требует повышенного внимания Правительства и поиска путей преодоления текущих дисбалансов.

Неравенство граждан и регионов России в контексте экономической безопасности. В соответствии с пп. 20 п. 12 Стратегии экономической безопасности России до 2030 г. (далее – Стратегии), «усиление дифференциации населения по уровню доходов» является одним из основных вызовов и угроз экономической безопасности России. П. 23 Стратегии определена задачи по развитию человеческого потенциала для противодействия вызовам и угрозам, в т.ч. пп. 5 – задача «снижения уровня бедности и имущественного неравенства граждан». Среди 40 показателей экономической безопасности России, закрепленных п. 27 Стратегии, к показателям снижения уровня бедности и неравенства относятся:

- доля граждан с денежными доходами ниже величины прожиточного минимума (пп. 27 п. 27),

- децильный коэффициент (соотношение доходов 10% наиболее обеспеченного населения и 10% наименее обеспеченного населения) (пп. 38 п. 27),

- доля работников с заработными платами ниже величины прожиточного минимума трудоспособного населения (пп. 39 п. 27).

Отметим, что при формировании пп. 38 допущена неточность, поскольку децильный коэффициент, представляющий собой соотношение минимальных доходов 10% наиболее обеспеченного населения и максимальных доходов 10% наименее обеспеченного населения, расшифрован в Стратегии как коэффициент фондов. В соответствии с методологией Росстата, коэффициент фондов, а не децильный коэффициент представляет собой соотношение доходов 10% наиболее обеспеченного населения и 10% наименее обеспеченного населения [18].

Уровень доходного неравенства граждан в России, по данным Росстата, в последние годы является стабильно высоким, коэффициент Джини находится на уровне 0,37-0,42 [18]. Коэффициент Джини по доходам, часто используемый как универсальный индикатор уровня неравенства, не является показателем экономической безопасности в рамках Стратегии. Неравенство накопленного капитала в России еще более высоко, по данным World Inequality Database [26], коэффициент Джини по богатству достигает 0,6, а по данным Credit Suisse, 0,9 [24]. Несмотря на фиксацию в Стратегии угрозы экономической безопасности «имущественного неравенства», его показатели также не закреплены, приведенные показатели касаются только доходного неравенства. На рисунке 1 представлена динамика показателей неравенства по доходам и богатству в России с 1995 по 2022 гг.

Рисунок 1. Динамика коэффициента Джини по доходам и доли богатства 1% наиболее обеспеченных и 50% наименее обеспеченных россиян с 1995 по 2022 гг.

Источник: составлено автором по [18; 26].

С 1990-х гг. в России происходит наращивание концентрации капитала в руках ограниченного круга лиц: доля богатства 1% наиболее обеспеченных граждан выросла с 21,5% до 48%. На этом фоне происходит обнищание широкой массы низкообеспеченного населения: доля богатства 50% наименее обеспеченных граждан сократилась с 8,5% в 1995 г. до 3,1% в 2021 г.

Стратегия закрепляет перечень индикаторов экономической безопасности, но их целевые значения не зафиксированы, что является недостатком документа стратегического характера такого уровня. Рисунок 2 иллюстрирует динамику индикаторов экономической безопасности в рамках Стратегии в части неравенства и бедности граждан.

Рисунок 2. Динамика индикаторов экономической безопасности России в области неравенства и бедности граждан с 1995 по 2022 гг.

Источник: составлено автором по [18].

С 1990-х гг. в России удалось существенно снизить уровень бедности: с 29% в 2000 г. до 9,8% в 2022 г. За период с 2017 г. (утверждения Стратегии) он также снизился с 12,7% до 9,8%. Следует сделать оговорку, что с 2021 г. произошло изменение методологии расчета показателя: вместо величины прожиточного минимума используется граница бедности.

При заметном снижении уровня бедности динамику показателей неравенства нельзя оценить однозначно. С 1990-х гг. до 2007 г. по коэффициенту фондов происходило нарастание неравенства с 13,5 до 16,7 раз. С 2007 г. коэффициент фондов имеет тенденцию к снижению. С момента утверждения Стратегии в 2017 г. до 2021 г. он практически не изменился – находился в границах 15,2-15,4, а в 2022 г. произошло его сокращение до 13,8 раз. Столь существенного снижения показателя за 1 год с 1995 г. еще не наблюдалось. Эта динамика обусловлена наращиванием социальных выплат низкодоходных слоев населения и выплат участникам СВО, среди которых граждан с изначально низкими доходами больше, чем с высокими.

В соответствии с пп. 24 п. 12 Стратегии «неравномерность пространственного развития Российской Федерации, усиление дифференциации регионов и муниципальных образований по уровню и темпам социально-экономического развития» также являются одними из основных вызовов и угроз экономической безопасности России. Задачи по пространственного и регионального развития и укреплению единства экономического пространства России определены п. 20 Стратегии, в т. ч. пп. 3 «сокращение уровня межрегиональной дифференциации в социально-экономическом развитии». Конкретные индикаторы по межрегиональной дифференциации не зафиксированы Стратегией, но их уровень и динамику можно проанализировать по 40 показателям экономической безопасности в региональном разрезе. Рассмотрим динамику показателей региональной дифференциации с 2017 г. – утверждения Стратегии, которые представлены в таблице 1.

Таблица 1. Динамика показателей дифференциации регионов России в 2017 и 2022 гг.

Среднедушевые показатели	Отношение	2017	2022	Абсолютное изменение	Относительное изменение, %
ВРП	max / min, раз	48,1	61,6	13,5	28
	Коэффициент фондов, раз	14,5	13,5	-1	-7
Денежные доходы населения	max / min	5,1	5,5	0,4	8
	Коэффициент фондов, раз	3,3	3,1	-0,2	-6
Налоговые доходы консолидированного бюджета	max / min, раз	61,3	66,7	5,4	9
	Коэффициент фондов, раз	15,1	12,1	-3	-20
Поступления НДФЛ в консолидированный бюджет	max / min, раз	24,3	24,1	-0,2	-1
	Коэффициент фондов, раз	10,2	6,0	-4,2	-41

Источник: составлено автором по [17; 18; 21].

Уровень региональной дифференциации по таким среднедушевым показателям как ВРП, денежные доходы населения и налоговые доходы консолидированного бюджета субъекта Федерации в целом и по НДФЛ снизился, если судить по коэффициенту фондов, но различия между самым богатым и самым бедным регионом возросли [20]. Однако различия остаются существенными – коэффициент фондов по среднедушевому ВРП 13,5, по налоговым доходам – 12,1, что требует дальнейшего приложения усилий по сглаживанию неравенства регионов.

Важно не допустить наращивания дифференциации регионов по бюджетной обеспеченности при сглаживании экономического неравенства граждан. То есть чтобы реализация одного приоритета не становилась в противоречие с реализацией другого. В связи с этим Правительству необходимо уделить внимание разработке комплекса мер по сглаживанию экономического неравенства граждан при недопущении наращивания конвергенции регионального развития.

В настоящее время в России сглаживание неравенства граждан происходит за счет государственных социальных трансфертов, предоставляемых наиболее социально уязвимым и наименее обеспеченным гражданам. Налоговые инструменты практически не задействованы в сглаживании неравенства. Ключевым элементом здесь является прогрессивная ставка НДФЛ, однако, мягкая 15% предельная ставка по сравнению с основной 13% не способна обеспечить существенное сглаживание неравенства.

Эффекты внедрения инструментов налогообложения в сглаживании неравенства граждан и дифференциации регионов России. Налоговая система сегодня включает широкий спектр налоговых инструментов [8, с. 526], которые имеют существенный потенциал сглаживания неравенства, поскольку фактически не используются в России для этих целей. Для реализации этого потенциала необходимо комплексное воздействие налоговых инструментов на экономическое неравенство граждан, по его видам: подоходного налогообложения – на неравенство доходов, имущественного – на неравенство капитала или богатства (монетарное неравенство), косвенного налогообложения – на неравенство потребления.

Потенциальными инструментами в области подоходного налогообложения являются:

- необлагаемый минимум по НДФЛ, связанный с МРОТ,

- увеличение прогрессивной шкалы НДФЛ для сверхдоходов,

- реформирование системы налоговых вычетов.

Необлагаемый минимум позволит обеспечить повышение располагаемых доходов наименее обеспеченных граждан, при этом введение минимума с позиций сглаживания неравенства обосновано не для всех налогоплательщиков, а только для тех, чьи располагаемые доходы важно увеличивать. В настоящее время в России это нижние 6-7 децильных групп, то есть 60-70% налогоплательщиков. Реформирование системы налоговых вычетов обусловлено тем, что в условиях преобладания имущественных и инвестиционных вычетов, недоступных для наименее обеспеченных граждан, и тем самым продуцирующих риски скрытого регрессионного характера НДФЛ, вычеты не способствуют сглаживанию неравенства, а возможно, приводят к его нарастанию.

В области налогообложения имущества перспективными инструментами сглаживания неравенства капитала или богатства являются:

- введение налога на наследство и дарение,

- повышение ставок налога на имущество физических лиц для владельцев многих объектов недвижимости,

- прогрессивная шкала имущественных налогов для предметов роскоши.

Сегодня в России инструментом, включающим механизм сглаживания неравенства, является повышенный коэффициент 3 для транспортного налога на дорогостоящие автомобили (стоимостью свыше 10 млн руб.), а также отдельные налоговые льготы социального характера, например, для пенсионеров. Однако, эти льготы не являются адресными, не учитывают реальную платежеспособность и уровень достатка налогоплательщика, поскольку, например, не все пенсионеры являются бедными.

В области косвенного налогообложения перспективным инструментом является дифференциация ставок НДС по отдельным категориям товаров в зависимости от структуры потребления наименее и наиболее обеспеченных граждан. Этот инструмент сегодня частично реализован в рамках понижения ставки НДС до 10% по продуктам питания, детским и медицинским товарам. Перспективы открывает повышение ставки НДС по товарам и услугам, составляющим существенную долю потребления для богатых граждан, например, по гостиницам, кафе, ресторанам, отдыху, где сегодня НДС установлен 0%. Для увеличения потребления наименее обеспеченных граждан целесообразно понижение ставки НДС по услугам ЖКХ [16, с. 698].

Вместе с тем, перечисленные меры налогового воздействия на неравенство граждан в области подоходного и имущественного налогообложения продуцируют риски наращивания и без того высокого уровня дисбаланса бюджетной обеспеченности регионов. Это обусловлено тем, что имущественные налоги граждан являются региональными и местными, НДФЛ также зачисляется в консолидированные бюджеты регионов. Предлагаемые меры сглаживания неравенства граждан приведут к нарастанию налоговых доходов богатых регионов и сокращению налоговых доходов бедных регионов, поскольку богатые являются точками концентрации высоких доходов и накопленного капитала, то есть высоких налоговых баз по НДФЛ и имущественным налогам, а бедные – сильно зависят от низких доходов, заработных плат, увязанных с МРОТ.

Обобщенная информация об эффектах налоговых инструментов сглаживания экономического неравенства граждан на дифференциацию бюджетной обеспеченности регионов представлена в таблице 2.

Таблица 2. Структура и динамика расходов на конечное потребление первой и десятой децильной группы населения России в 2012 и 2021 гг.

Налоговый инструмент	Механизм сглаживания неравенства граждан	Влияние на дифференциацию регионов по бюджетной обеспеченности	Направления преодоления негативного влияния на неравенство регионов
Необлагаемый минимум по НДФЛ	Повышение доходов бедных граждан	1. Снижение доходов бедных регионов 2. Существенная доля - НДФЛ с низких заработных плат от МРОТ	1. Закрепление поступлений от прогрессивной шкалы на федеральном уровне 2. Межбюджетное выравнивание 3. Переход к уплате НДФЛ по месту регистрации, а не по месту работ – перераспределение НДФЛ из регионов притяжения рабочей силы в регионы-реципиенты
Увеличение прогрессивной шкалы НДФЛ для сверхдоходов	Изъятие сверхдоходов богатых граждан	Наращивание доходов богатых регионов концентрации сверхдоходов
Совершенствование системы налоговых вычетов	Увеличение социальных вычетов при сокращении имущественных и инвестиционных	Снижение доходов бедных регионов и наращивание -богатых
Введение налога на наследство и дарение	Изъятие части стоимости капитала наиболее обеспеченных граждан	Наращивание доходов богатых регионов концентрации капитала	1. Закрепление дополнительных налоговых поступлений на федеральном уровне 2. Межбюджетное выравнивание
Повышение ставок налога на имущество физических лиц для владельцев многих объектов недвижимости
Прогрессивная шкала имущественных налогов для предметов роскоши
Дифференциация ставок НДС по отдельным категориям товаров в зависимости от структуры потребления наименее и наиболее обеспеченных граждан	Повышение нагрузки на расходы наиболее обеспеченных граждан	Повышение доходов федерального бюджета	1. Влияние отсутствует 2. Меры являются взаимокомпенсирующими
	Снижение нагрузки на расходы бедных граждан	Снижение доходов федерального бюджета

Источник: составлено автором.

В связи с этим перспективным представляется закрепление дополнительных налоговых доходов от реализации указанных выше мер за федеральным бюджетом, по аналогии с тем, как сегодня это реализовано в отношении повышенной ставки НДФЛ 15%. В дальнейшем предусмотреть систему межбюджетного выравнивания с помощью трансфертов тем регионам, которые в большей степени потеряют налоговые доходы от введения необлагаемого минимума по НДФЛ или предоставления налоговых льгот по имущественным налогам социально уязвимым категориям налогоплательщиков. На данном этапе только межбюджетное выравнивание представляется целесообразной мерой недопущения усиления региональной дифференциации при сглаживании экономического неравенства граждан, позволяющей при этом обеспечить минимизацию рисков реализации угроз экономической безопасности России.

Перспективы дальнейших исследований открывает анализ, расчеты, обоснование и тестирование параметров налоговых инструментов сглаживания неравенства их влияния на уровень неравенства граждан и регионов.

Заключение

Проведенное исследование позволило сформировать следующие выводы.

1. Справедливость распределения налогового бремени определяется не только его равномерностью, но и возможностью сглаживания неравенства граждан за счет формирования благоприятного режима налогообложения наименее обеспеченных граждан, учетом платежеспособности налогоплательщика и получаемых им от государства благ.

2. Стратегия экономической безопасности России до 2020 г. ставит сглаживание неравенства граждан и снижении дифференциации регионов в ранг приоритетов. Целевые значения показателей неравенства Стратегией не определены. С 2017 по 2021 г. существенного изменения уровня доходного неравенства граждан не происходило. Так, коэффициент фондов находился в границах 15,2-15,4 раз, а коэффициент Джини – 0,40-0,41. В 2022 г. Росстат зафиксировал сокращение уровня неравенства по коэффициенту фондов с 15,2 до 13,8 раз. Подчеркнем, что в современной истории России с 1995 г. такого сокращения уровня неравенства еще не наблюдалось. Индикаторы регионального неравенства Стратегией не определены. По таким среднедушевым показателям как ВРП, денежные доходы населения, налоговые доходы с 2017 г. наметилось сглаживание регионального неравенства, но оно по-прежнему остается высоким.

3. Внедрение налоговых инструментов сглаживания экономического неравенства граждан продуцирует риски нарастания диспаритета регионов. В связи с этим целесообразно закрепить дополнительные доходы бюджетной системы от повышения прогрессивной ставки НДФЛ и от внедрения инструментов сглаживания неравенства в налогообложении имущества за федеральным бюджетом с последующим их перераспределением в пользу наиболее нуждающихся регионов в рамках межбюджетных трансфертов.

4. Реальная имплементация комплекса налоговых инструментов сглаживания неравенства в конструкцию налоговой системы позволит сгладить экономическое неравенство граждан, что приведет к воплощению принципа справедливости налогообложения физических лиц, повысив уровень доверия граждан к системе государственного управления в целом за счет продвижения по пути разрешения нерешенных на протяжении как минимум четверти века проблем неравенства граждан, минимизируя тем самым риски социальной стабильности и угрозы экономической безопасности России.