Налоговая тайна и проблема коллизии конституционных прав

Как отмечалось выше, налоговая тайна как общий принцип налогообложения, реализует ряд конституционных прав налогоплательщиков в сфере налогообложения. Однако, в связи с тем, что налогоплательщик, осуществляя свои конституционные права, выступает не только как индивид, но и как член сообщества людей, то в процессе реализации этих прав могут сталкиваться различные интересы: конституционных прав налогоплательщика и прав других лиц или общества в целом. Другими словами – может иметь место коллизия (от лат. collisio ‑ столкновение противоположных интересов) конституционных прав. Здесь этот термин носит условный характер.

Столкновение, или коллизия, конституционных прав, может возникнуть потому, что Конституция РФ, как акт, имеющий системообразующий характер для всей правовой системы, провозглашая основные права и свободы, в большинстве случаев не определяет объема их содержания, а также четких границ их реализации.

Вместе с тем, Конституция РФ устанавливает основной принцип соотношения конституционных прав, в соответствии с которым осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (часть 3 статьи 17 Конституции РФ).

Следует отметить, что данный конституционный принцип является непосредственной реализацией принципа конституционного равенства. Наделяя отдельного человека правами и свободами, Конституция РФ провозглашает при этом конституционное равенство с другими членами общества (статья 19 Конституции РФ). Другими словами, Конституция РФ исходит из принципа равных прав и свобод.

Достижение конституционного равенства основных прав и свобод, а, следовательно, устранение коллизии между ними, возможно только посредством соразмерного ограничения одного конституционного права в пользу другого, поскольку ничем неограниченная реализация прав и свобод неизбежно приведет к ущемлению прав и свобод других граждан или к конституционному неравенству.

При ограничении одного конституционного права в пользу другого происходит сужение его объема. Однако, по мнению автора, оно допустимо только в той степени, в какой это необходимо для избежания серьезного нарушения другого конституционного права, если не существует иного способа кроме как ограничить рассматриваемое право. Образно выражаясь, одно конституционное право как бы “отходит” или “уступает” в определенной степени другому конституционному праву.

Универсальное значение в смысле определения пределов прав, условий их реализации и порядка разрешения возможного конфликта интересов имеет статья 55 Конституции РФ, устанавливающая основные конституционные требования к ограничению конституционных прав. В соответствии с указанной статьей ограничение основных прав возможно: во-первых, только в случаях, прямо установленных Конституцией РФ: защита основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц; и, во-вторых, указанное ограничение допустимо только на основании федерального закона и должно быть соразмерным. Принцип соразмерности означает, что ограничение конституционного права в пользу другого должно быть обоснованным и не должно привести к его отрицанию и умалению (часть 1 статьи 55 Конституции РФ).

По мнению автора, соразмерное ограничение законодателем одного конституционного права в пользу другого может быть показано на примере анализа соотношения конституционного права налогоплательщиков на неприкосновенность частной жизни, гарантированных налоговой тайной, и избирательных прав граждан, закрепленных статьями 3 и 32 Конституции РФ.

Содержание, гарантии и порядок реализации избирательных прав граждан установлены Федеральным законом от 19 сентября 1997г. №124-ФЗ “Об основных гарантиях избирательных прав граждан и права на участие в референдуме граждан Российской Федерации” (далее по тексту “Закон”).

В соответствии со статьей 2 Закона, гарантиями избирательных прав граждан являются правовое, организационное, информационное и иное обеспечение избирательных прав граждан. Одной из таких гарантий выступает принцип гласности деятельности избирательных комиссий при подготовке и проведении выборов. По мнению автора, соблюдение данного принципа является необходимым условием для осуществления гражданами свободного волеизъявления, являющегося главным атрибутом свободных выборов (статья 3 Закона).

Согласно пункту 5 статьи 21 Закона содержание принципа гласности составляет в том числе обязанность избирательных комиссий обеспечить информирование избирателей о кандидатах. При этом перечень сведений, необходимый для регистрации кандидата, включает в себя помимо сведений биографического характера, сведения о доходах и об имуществе (статья 32 Закона) [1]. В соответствии со статьей 32 Закона избирательные комиссии вправе обратиться в налоговые органы с представлением о проверке достоверности указанных сведений. При получении указанных запросов налоговые органы обязаны дать ответ на обращение избирательных комиссий (статья 21 Закона).

Таким образом, в рассматриваем случае, возникает коллизия двух конституционных прав. С одной стороны, конституционное право на неприкосновенность частной жизни, выражающееся в неразглашении налоговыми органами сведений о налогоплательщике (размер задекларированного дохода и имущества кандидата), полученных при осуществлении своих полномочий и охраняемое институтом налоговой тайны, а, с другой стороны, конституционное право граждан на участие в управлении делами государства через своих представителей, и, следовательно, право на полную и достоверную информацию о кандидатах на замещаемую посредством прямых выборов должность или на членстве в органе государственной власти, необходимую для осуществления свободного волеизъявления.

В соответствии со статьей 102 НК РФ разглашение налоговой тайны, то есть ограничение конституционного права гражданина-налогоплательщика на неприкосновенность частной жизни, допускается на основе федерального закона. Как уже отмечалось выше, в соответствии со статьей 55 Конституции РФ любое ограничение конституционных прав должно осуществляться только в той мере, в какой это необходимо для защиты основ конституционного строя, прав и интересов других лиц. Одной из основ конституционного строя Российской Федерации являются свободные выборы, которые являются непосредственным выражением принципа народовластия, провозглашенного в статье 3 Конституции РФ.

Следовательно, ограничение конституционного права на неприкосновенность частной жизни налогоплательщика-кандидата посредством разглашения налоговыми органами сведений о его доходах и имуществе в порядке статьи 21 Закона в целях эффективной реализации избирательных прав граждан в целом соответствует Конституции РФ. Во-первых, это происходит на основании федерального закона, и, во-вторых, осуществляется в той мере, в какой это необходимо для обеспечения свободного волеизъявления избирателей, то есть соответствует принципу соразмерности.

От соразмерного ограничения конституционных прав следует различать установление самой Конституцией РФ “имманентных пределов” отдельного конституционного права. По мнению ряда ведущих российских ученых, в данном случае не ограничиваются основные права, а имеет место определение рамок их юридического содержания, обозначение границ с которыми связано действие этого права [2].

По мнению автора, определяя границы (пределы, рамки) осуществления конкретного конституционного права Конституция РФ тем самым устраняет возможную коллизию. Так, например, рассматривая соотношение конституционных прав, опосредуемых институтом налоговой тайны в сфере налогообложения (право на неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайну, право на защиту частной собственности, право на свободу конкуренции), и конституционного права каждого свободно искать, получать, передавать, производить и распространять информацию (часть 4 статьи 29 Конституции РФ), можно прийти к выводу, что коллизии между ними не возникает. Сама Конституция РФ уже определила границы реализации конституционного права на информацию, установленного статьей 29.

Согласно Конституции РФ реализация права на информацию возможна при соблюдении двух ограничений: во-первых, не допустимы сбор, хранение, использование и распространение информации о частной жизни лица без его согласия (часть 1 статьи 24 Конституции РФ); и во-вторых, данное право может осуществляться не “любым”, а только “законным способом” (часть 4 статьи 29 Конституции РФ). В соответствии со статьей 10 Федерального закона от 20 февраля 1995г. №24-ФЗ “Об информации, информатизации и защите информации”, устанавливающего общие принципы правового положения и защиты информации, а также прав субъектов, участвующих в информационных процессах, различаются открытая и общедоступная информация, а также информация с ограниченным доступом.

К последней категории относится информация, отнесенная к государственной тайне, и конфиденциальная информация (документированная информация), доступ к которой ограничивается в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Сведения, составляющие налоговую тайну, относятся к конфиденциальной информации, разглашение которой допускается только на основании федерального закона. Таким образом, получение информации в нарушение положений статьи 102 НК РФ будет рассматриваться как незаконное, и, следовательно, не соответствующее положениям Конституции РФ.

Таким образом, на основании вышеизложенного, в случае возникновения коллизии конституционных прав ограничение конституционных прав налогоплательщиков, опосредуемых налоговой тайной, возможно: во-первых, только на основании федерального закона и по основаниям, предусмотренным статьей 55 Конституции РФ; во-вторых, такое ограничение допустимо только в той степени, в какой это необходимо в целях достижения конституционного принципа равенства и не существует иного способа кроме как ограничить конституционное право; и, в-третьих, ограничение конституционных прав, охраняемых институтом налоговой тайны, не должно привести к их отрицанию или умалению.

Несоразмерное ограничение федеральным законом конституционных прав налогоплательщиков, опосредуемых налоговой тайной, является основанием для подачи налогоплательщиком в Конституционный суд Российской Федерации жалобы на нарушение конституционных прав и свобод с требованием признания данного закона не соответствующим Конституции РФ, и, следовательно, недействительным (ничтожным).

[1] Положения статьи 32 Закона нашли свое отражение в статье 45 Федерального закона от 24.06.99 N 121-ФЗ "О выборах депутатов Государственной Думы Федерального Собрания Российской Федерации" и статье 33 Федерального закона от 31.12.99г. №228-ФЗ “О Выборах Президента Российской Федерации”.

[2] Проблема пределов и оснований ограничения прав и свобод человек была вынесена на обсуждение “круглого стола” журнала “Государство и право” в котором приняли участие 100 отечественных и зарубежных правоведов, социологов и историков. - Государство и право.- №7,8,10. - 1998.