Центр финансовой ответственности как элемент бюджетного управления субъектом среднего предпринимательства

Введение

Проблема управления рисками субъектов предпринимательства в современной экономике становится ключевым вызовом для управленческой команды. Современная экономика Российской Федерации характеризуется высокой волатильностью макроэкономических показателей. В этой ситуации сужается горизонт планирования, возрастает цена ошибки. Критически важным становится наличие компетенций и навыков принятия решений в ситуации неопределенности и недостатка информации. В рамках данной статьи рассмотрим механизм принятия решений в разрезе менеджмента центров финансовой ответственности. Данный подход к выделению центров финансовой ответственности является универсальным для всех субъектов предпринимательства независимо от размера предприятия. Однако в рамках данной статьи будут рассмотрены особенности, характерные для субъектов среднего предпринимательства. Субъекты среднего предпринимательства являются наименее изученными в современной экономике Российской Федерации. Чаще всего субъекты среднего предпринимательства рассматриваются в совокупности с малым бизнесом. Стоит отметить, что субъекты среднего предпринимательства обладают рядом качественных отличий от малого и крупного бизнеса, среди которых:

- малые транзакционные издержки. Достигаются за счет: единства планирования и исполнения, второстепенные процессы переданы на аутсорсинг, низкой бюрократизации процессов, быстрой реакции на изменяющуюся конъюнктуру;

- не являются акционерными обществами, не испытывают давления акционеров и необходимости получения «быстрой» прибыли;

- стратегия и тактика не являются широко известными, большие возможности сохранения конкурентных преимуществ;

- менее зависимы от государства и других крупных контрагентов, обладают большей мобильностью при выстраивании сотрудничества с поставщиками и клиентами;

- субъекты среднего предпринимательства зачастую представлены на рынках B2B, которые обладают следующими преимуществами: менее зависимы от моды, менее зависимы от циклических бумов, более стабильны, чем сопоставимые рынки B2C. Зачастую продукт представлен на рынках с низкой эластичностью спроса по цене.

Такие особенности делают субъекты среднего бизнеса наиболее перспективным элементом отечественной экономики. Мировой опыт показывает, что субъекты среднего предпринимательства могут быть ключевым элементом экономики. Согласно ежегодному итоговому отчету Еврокомиссии о малом и среднем предпринимательстве ^[1], субъекты среднего предпринимательства создают более 17% рабочих мест и более 18% ВВП стран еврозоны. При этом в совокупности предприятий микро-, малого и среднего бизнеса последние являются наиболее устойчивыми.

Модель ЦФО в управлении субъектами среднего предпринимательства

Для анализа подходов к управлению предприятием через центры финансовой ответственности дадим определение такому подходу. Согласно классическому подходу либеральной экономической школы, единственной целью предприятия как субъекта экономических отношений – получение прибыли. В соответствии с таким целеполаганием рассмотрим предприятие как метасистему, совокупность связанных элементов по признаку генерации доходов и расходов. Такой подход к расчленению системы является методом декомпозиции. Данный подход к систематизированию элементов предприятия является ключевым механизмом управления затратами и прибылью предприятия. Основополагающей категорией, характеризующей такой подход, является центр финансовой ответственности, далее ЦФО. ЦФО – это выделенное подразделение организации, генерирующее доход или расходы предприятия.

В российской экономике наиболее распространенным подходом к системе управления является функциональный подход. Согласно этой модели управления, организация структурирована по функциональному признаку. В российской практике этот подход также можно назвать базисным. Именно функциональный подход позволяет создать «скелет» организации. Однако функциональный подход является лишь одной из «точек сборки» структуры организации. Рассмотрим иной подход к модели управления предприятием. Абсолютное большинство субъектов среднего предпринимательства обладает конкурентным преимуществом, которое и позволяет организации генерировать прибыль, удовлетворять потребности клиентов. Конкурентное преимущество реализуется через политику организации, которая основывается на ценностях предприятия. Ценности – субъективная категория, однако ценности организации – это базис, на котором строится система менеджмента. К примеру, в предприятии, работающем на рынке B2C (англ.: business-to-consumer, бизнес для потребителя), основную долю прибыли генерируют удовлетворенные клиенты. В этом случае предприятие выстраивает систему управления, основанную на роли каждого из подразделений в удовлетворенности клиентов. Другими словами, подразделения компании (кроме отдела продаж, опишем его отдельно) выстраивают свою работу на достижении целей в области поддержки продаж. Отдел логистики обеспечивает логистические процессы таким образом, чтобы сроки доставки и наличие товарно-материальных ценностей максимально удовлетворяли потребности клиента. Служба безопасности организует работу таким образом, чтобы минимизировать свое влияние на процессы работы с клиентом, одновременно обеспечивая безопасность организации и клиентов в процессе их взаимодействия. Локальный менеджмент выявляет потребности ключевых клиентов и, используя доступные ресурсы организации, превращает потребности в преимущества для клиента. В данной структуре отдел продаж является ключевым звеном в работе предприятия. Отдел продаж является внутренним клиентом для остальных подразделений (бухгалтерия, IT-отдел, отдел логистики, юридический отдел, служба безопасности и т.д.). Отдел продаж собирает все компетенции остальных подразделений и превращает эти компетенции в конкурентные преимущества. Именно отдел продаж является «внешним окном», которое продает быструю доставку, правильно оформленные документы, простоту и удобство доступа, квалифицированную поддержку на всех этапах жизненного цикла продукта. Однако подход, основанный лишь на удовлетворенности клиентов как на ключевой ценности, может привести к негативным последствиям. Отдел продаж, достигая своих KPI (англ.: key performance indicators, ключевые показатели эффективности) в области удовлетворения клиентов, генерирует невынужденные дополнительные издержки в смежных отделах. Не имея сдерживающего механизма, отдел продаж склонен максимизировать складские запасы товарно-материальных ценностей, увеличивая суммарную стоимость склада и затраты на хранение.

Согласно данному подходу, организация фокусируется на ключевых компетенциях по достижению удовлетворенности клиентов. При этом чем эффективнее выстроена система менеджмента, основанная на базисной ценности предприятия, тем больше второстепенных процессов можно передать на аутсорсинг. Выше мы описали внешние признаки работы подразделений, основываясь на подходе, отличном от функционального. Как отмечалось ранее, это лишь один из подходов к менеджменту, выстраивающих работу организации как системы.

Целью данной работы является метасистемный подход к управлению субъектом среднего предпринимательства, основанный на центрах финансовой ответственности. Центры финансовой ответственности – это универсальная система контроля за доходами и расходами подразделений организации. Управление организацией через центры финансовой ответственности является частью системы бюджетного управления. Система бюджетного управления широко распространена в менеджменте западных компаний. Система бюджетного управления организации реализуется через иерархически выстроенную систему бюджетов подразделений организации. Каждое из подразделений организации обладает ресурсами для достижения KPI и ответственностью за достижение поставленных целей. Исследование методов бюджетного управления неразрывно связано с развитием практик управления. Таким образом, в современном менеджменте организаций существует множество подходов к исследованию бюджетной модели. Среди таких подходов выделяется процессно-ориентированное бюджетирование, описанное в работе Джеймса Бримсона и Джона Антонса «Процессно-ориентированное бюджетирование. Внедрение нового инструмента управления стоимостью компании» ^[2]. В данной работе раскрывается сущность управления через метод калькуляции затрат в отдельных процессах. Показан механизм принятия управленческих решений через сопоставление стратегических целей организации и расчетных показателей эффективности деятельности подразделений. Таким образом, данный подход к управлению определяет затраты как один из ключевых показателей эффективности. Иные подходы к бюджетированию раскрывают различные методики построения системы бюджетирования и управления этими системами. Центры финансовой ответственности являются ключевым показателем системы бюджетирования. ЦФО, выделенные в подразделениях организации, предполагают передачу полномочий принятия решения и передачу ответственности за достижение результата.

ЦФО и оперативное управление

Рассмотрим центр финансовой ответственности, выстроенный в рамках отдела продаж субъекта среднего предпринимательства. Отдел продаж субъекта среднего предпринимательства в рамках модели ЦФО может и должен реализовывать управление складскими запасами товарно-материальных ценностей. Организационная структура субъекта среднего предпринимательства не подразумевает глубокую специализацию, в которой «шириной» номенклатуры склада и «глубиной» склада управляют логисты. В примере с субъектом среднего предпринимательства складские запасы определяются на основе статистики продаж и политики в области складской логистики. Таким образом, перед руководителем отдела продаж, как лица, ответственного за финансовый центр, ставятся KPI, формирующие затраты финансового центра, и KPI, формирующие доходы финансового центра. Среди KPI, генерирующих расходы, выделяют:

- оборачиваемость склада;

- общую стоимость склада;

- частоту размещения заказа;

- долю «мертвого» и избыточного склада;

- объем продаж на одного сотрудника отдела;

- операционные прямые и косвенные издержки, генерируемые отделом продаж.

Также руководитель отдела продаж ответственен за доходы, создаваемые отделом продаж, среди совокупности KPI можно выделить ключевые:

- сумма продаж за отчетный период;

- рентабельность продаж;

- валовая прибыль;

- маржинальная прибыль (англ.: contribution margin).

Каждый из данных показателей изменяется в результате мероприятий, реализуемых руководителем отдела продаж. В данном случае во всей структуре организации только руководитель отдела продаж несет ответственность за данные KPI, последний из них (маржинальная прибыль) является ключевым показателем эффективности центра финансовой ответственности. В приведенном примере центр финансовой ответственности является центром прибыли (англ.: profit centre). Каждый из данных показателей формирует расходы и доходы центра финансовой ответственности, рассмотрим каждый из них более подробно.

Оборачиваемость склада (англ. turnover) измеряется в единицах за 12 месяцев. Данный показатель рассчитывается по формуле:

.

Делителем выступает средняя стоимость склада, т.к. среднее значение позволяет сгладить резкие изменения, вызванные сезонностью и иными факторами.

Оборачиваемость – это один из важнейших показателей KPI склада предприятия. Продажа каждой единицы товара приносит прибыль. Таким образом, чем выше оборачиваемость склада, тем чаще совершается реализация и тем больше прибыли генерирует отдел продаж. С другой стороны, склад генерирует затраты, которые формируются из следующих источников: стоимость оборотного капитала, стоимость на доставку и содержание складского хозяйства, стоимость «мертвого» склада. Одним из источников расходов складского хозяйства является «мертвый» склад. В результате ошибок в логистике, изменения структуры продаж и структуры закупок на предприятии зачастую возникает совокупность товарно-материальных ценностей, срок хранения которых превышает 12 месяцев. В разрезе анализа структуры затрат стоимость «мертвого» склада играет важнейшую роль. Согласно данным Федеральной налоговой службы ^[3], в первой половине 2014 года рентабельность продаж в большинстве отраслей присутствия среднего предпринимательства (легкая промышленность, оптовая и розничная торговля, строительство) не превышает 15%. Одновременно с этим издержки складской логистики в годовом исчислении (обслуживание заемного капитала, содержание складского хозяйства) существенно превышают 15% от стоимости товарно-материальных ценностей. Таким образом, стоимость содержания товарно-материальных ценностей со сроком хранения более года (с момента последней продажи) генерирует убыток в случае продажи через 12 месяцев или более. Прибыль от продажи «мертвого» склада не способна покрыть издержки на содержание такого склада.

Как отмечалось ранее, ключевым показателем склада является его общая стоимость. Наиболее корректно измерять стоимость склада, беря за основу стоимость формирования склада (издержки производства товарно-материальных ценностей или цена закупки). Цена продажи не является универсальным инструментом измерения стоимости склада, поскольку подвержена изменению в соответствии с изменением ценовой политики. Таким образом, в соответствии с реализуемой складской политикой, общая стоимость склада балансирует между двумя крайностями: максимизация номенклатуры позиций, «глубины» склада, обеспечение наличия на складе в день обращения и минимизация номенклатуры и глубины склада, развитие скорости внутренней логистики. Отдел продаж может присутствовать в регионах с разным уровнем конкуренции. Отдельные регионы характеризуются различным уровнем развития конкуренции, в том числе и ценовой. Чем более развита конкуренция на рынке присутствия и чем более нивелируются конкурентные преимущества, тем большая доля продаж обеспечивается благодаря наличию на складе в момент обращения. Руководитель отдела продаж субъекта среднего предпринимательства анализирует соотношение издержек на содержание склада и потенциал продаж благодаря соответствующему складу. Одним из наиболее эффективных параметров анализа соответствия склада потребностям является коэффициент, показывающий отношение продаж из наличия на складе и продаж позиций, которых не оказалось на складе:

.

На рынках с высокой долей конкуренции данный показатель должен стремиться к нулю. Соответственно, на рынках с низкой долей конкуренции и на рынках, где в силу специфики складское наличие не влияет на уровень продаж, делитель должен принимать минимальное значение. В отделах продаж, реализующих широкую номенклатуру позиций (тысячи наименований), складское пополнение невозможно контролировать вручную. В данном случае складское пополнение обеспечивается в автоматическом режиме. Формулой, показывающей насколько достаточен объем склада, становится отношение заказов, размещенных вручную, и автоматических заказов пополнения склада. Помимо прочего, руководитель отдела должен сопоставить упущенную валовую прибыль, возникающую из-за отсутствия позиции на складе, и издержки на хранение данной позиции на складе. Результатом проведенного анализа становится решение об обеспечении необходимого уровня складского наличия. Независимо от того, пополняется ли склад в ручном или автоматическом режиме, необходимо учитывать фактор частотности размещения заказа. Каждый заказ на пополнение склада создает комплекс издержек внутренней логистики: расходы на обработку заказа поставщиком, расходы на доставку заказа, расходы на приемку товарно-материальных ценностей, расходы на проверку и размещение позиций на складе. Таким образом, политика в области частоты размещения заказа, пополнения склада и объема заказа должна быть разработана руководителем отдела в разрезе возникающих издержек.

Несмотря на то, что приведенные выше KPI относятся к внутренней логистике, именно работа с приведенными выше коэффициентами является результатом внедрения центра финансовой ответственности в отделе продаж субъекта среднего предпринимательства. На приведенном примере видно, как модель управления предприятием, основанная на бюджетировании, коррелирует с комплексом фактических решений руководителя отдела продаж. Стоит отметить, что классическая функциональная модель управления не позволила бы совместить функции продаж и логистики в сфере управления издержками.

Отдел продаж субъекта среднего предпринимательства – это центр прибыли, выше мы рассмотрели блок KPI, связанных с издержками отдела. Далее рассмотрим ключевые показатели эффективности, создающие доход центра финансовой ответственности.

Одним из таких показателей является сумма продаж за отчетный период. Несмотря на то, что данный показатель не показывает экономическую эффективность работы отдела, сумма продаж является результатом выбранной политики отдела продаж. Рост объема продаж (в отношении к соответствующему периоду прошлого года) может коррелировать с падением валовой прибыли и рентабельности продаж. Возможна и обратная ситуация: снижение объема продаж на фоне роста рентабельности продаж и валовой прибыли.

В некоторых ситуациях отдел продаж ставит для себя ключевую цель в виде роста объема продаж. Такая цель актуальна, если отдел продаж готов снизить валовую прибыль и рентабельность продаж, получив иные преимущества:

- поддержание/рост объемов закупок у поставщиков, получение дисконта на стоимость закупки;

- сокращение объема склада, сокращение издержек складского хозяйства, высвобождение оборотных средств;

- удержание ключевых клиентов, формирующих значительную долю валовой прибыли отдела продаж.

Таким образом, создание центра финансовой ответственности приводит к тому, что руководитель отдела продаж как лицо, ответственное за центр финансовой ответственности, принимает ряд тактических решений, формирующих доход отдела.

Следующим ключевым показателем эффективности (KPI) отдела продаж является рентабельность продаж. Данный показатель рассчитывается по формуле:

.

Данный показатель позволяет увидеть, какую часть прибыль составляет в выручке организации. Измеряется в процентах. Стоит отметить, что для разных рынков и разных отраслей данный показатель существенно отличается. Зачастую рентабельность продаж выше в тех отраслях, в которых оборачиваемость капитала ниже, и, соответственно, ниже в тех отраслях, в которых оборачиваемость выше. Такая закономерность обусловлена издержками, возникающими в результате низкой оборачиваемости (риски на длительном промежутке времени, стоимость заемных средств). Одновременно с этим рентабельность продаж может быть проанализирована относительно такого значения, как прибыль до уплаты процентов и налогов (англ.: EBIT – Earnings Before Interest and Taxes). При подстановке в формулу EBIT в делимое и неизменном делителе мы получим операционную рентабельность продаж. Этот показатель наиболее точно отразит эффективность отдела продаж, но не учтет издержки, возникающие в процессе при погашении финансовых обязательств и налогов. Данный показатель также является инструментом для сопоставления двух отделов в регионах/странах с разными издержками обслуживания капитала и различными налоговыми режимами.

Заключительным KPI отдела продаж как центра финансовой ответственности субъекта среднего предпринимательства является маржинальная прибыль (англ.: contribution margin). Данный показатель является конечным KPI отдела и считается по формуле:

.

Данный показатель является финансовым итогом деятельности отдела продаж как центра финансовой ответственности. Сюда не должны входить капитальный расходы, а также расходы, на которые руководитель отдела продаж не в силах повлиять.

Заключение

Описанная выше модель управления отделом продаж субъекта среднего предпринимательства демонстрирует механизм корреляции финансовой модели управления, ориентированной на получение прибыли, и оперативного текущего управления отделом. Представленная выше модель управления позволяет снять противоречие между базовой моделью управления, основанной на функциональном подходе, и моделью, основанной на бюджетировании. При этом ключевой категорией бюджетирования выступает центр финансовой ответственности. Классический функциональный подход не подразумевает фокусировку функциональных дивизионов на финансовых KPI. Приведем пример из функциональной модели: классическая функциональная модель не предусматривает ситуации, в результате которых логистическое подразделение оценивает экономическую обоснованность той или иной политики складирования. В рамках функционального подхода логистическое подразделение субъекта среднего предпринимательства не оценивает массив данных, состоящий из статистики продаж и комплекса издержек логистических процессов. ЦФО позволяют оптимизировать работу всех дивизионов организации через призму получения прибыли. В этой ситуации каждый дивизион действует подобно тому, как действует независимое предприятие, стараясь минимизировать издержки и максимизировать доход. Становится очевидно преимущество модели управления, реализуемой через центры финансовой ответственности. Именно благодаря такой модели решение каждой из текущих задач в каждом из подразделений происходит в разрезе формирования прибыли дивизиона, а значит, и прибыли предприятия в целом.

[1] European Commission. (2014). Annual Report on European SMEs 2013/2014 – A Partial and Fragile Recovery. Retrieved from: http://ec.europa.eu/

[2] Бримсон, Д., Антос, Дж. (2007). Процессно-ориентированное бюджетирование. Внедрение нового инструмента управления стоимостью компании. М.: Вершина.

[3] Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, утв. приказом Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (ред. от 10.05.2012).