Методика распределения косвенных расходов на единицу продукции при управлении затратами по процессам

Введение

Отечественные предприятия обрабатывающей промышленности продолжают утрачивать свою конкурентоспособность на мировом рынке. Высокая стоимость производимой продукции выступает ключевым фактором, препятствующим успешной интеграции в глобальные цепочки стоимости.

Классические методы управления затратами не отвечают требованиям современных реалий, растущее число бизнес-процессов, увеличение статей и размеров косвенных расходов способствуют все большему искажению информации о полной стоимости продукции, не позволяют определить и реализовать многие современные и эффективные инструменты оптимизации расходов предприятия, таких как «бережливое производство», АВС-costing [12] (Almeida, Cunha, 2017), Target-costing [14] (Stadtherr, Wouters, 2021) и др.

Процессное управление представляет собой методы и инструменты для устойчивого обеспечения максимальной производительности и прибыли предприятия, а также постоянного совершенствования бизнес-процессов с целью достижения иных стратегических целей.

К числу наиболее значимых зарубежных авторов, внесших вклад в развитие теории и практики управления процессами, относятся R. Cooper [13] (Cooper, 1990), W.A. Deming [1] (Deming, 2009), H.J. Harrington [10] (Kharrington, 2007), D.J. Wheeler, D.S. Chambers [9] (Uiler, Chambers, 2009). Среди отечественных ученых следует выделить работы В.Г. Елиферова, В.В. Репина [3, 6–8] (Eliferov, Repin, 2009; Repin, 2007; Repin, Eliferov, 2004; Repin, 2014).

Элементы методики целевого калькулирования раскрыты в предыдущей статье автора исследования [5] (Naugolnova, 2021). Другим немаловажным аспектом реализации процессного подхода к управлению затратами является методика распределения косвенных расходов и обоснования полной себестоимости продукции при его реализации.

Основой формирования и распределения затрат по видам продукции в процессном подходе к управлению затратами является их классификация на прямые и косвенные.

О.В. Духонина и П.С. Горянский [2] (Dukhonina, Goryanskiy, 2004) представили схему распределения косвенных расходов в АВС-методе по «пулам затрат» для каждого вида деятельности (cost pools), далее на носители затрат и непосредственно продукты (рис. 1). Расчет косвенных затрат и их отнесение на конкретный вид продукции происходит в три этапа: на первом этапе косвенные затраты группируются по видам деятельности предприятия, затем, на втором этапе, выполняется распределение затрат на «носители затрат», далее косвенные расходы распределяются по видам продукции.

Рисунок 1. Схема формирования затрат на производство в АВС-методе

Источник: [2] (Dukhonina, Goryanskiy, 2004).

Именно посредством «пулов затрат» и «носителей затрат» авторы формализуют взаимосвязь между косвенными расходами и конкретными видами продукции.

Отметим, что их концепция распределения косвенных расходов реализуема, но только в случае полной независимости «пулов затрат» друг от друга. На практике такое разделение практически невозможно. Как правило, одни и те же цеха, производственные мощности задействованы для производства нескольких видов продукции.

Также стоит отметить, что на практике достаточно сложно одномоментно и точно распределить косвенные расходы по видам деятельности.

Для большинства предприятий обрабатывающей промышленности характерно то, что разные виды продукции в процессе производства и сборки проходят одни и те же стадии, задействуются при этом одни и те же цеха, станки и оборудование. Количество совпадений выполняемых операций достаточно велико. Поэтому сразу распределять косвенные расходы по видам деятельности невозможно.

По этой причине требуется применение иной последовательности распределения косвенных расходов на единицу продукции.

Результаты

При процессном подходе к управлению затратами на предприятии предлагается в первую очередь выделить косвенные расходы, определить перечень драйверов (факторов) затрат и их стоимость посредством распределения косвенных расходов на драйверы; далее соотносить драйверы затрат с конкретными операциями и бизнес-процессами (в случае сложных процессов предлагается процессы детализировать по операциям; в случае, когда соотнесение драйверов затрат с конкретным процессом не вызывает сложностей, детализацию можно пропустить); заключительным этапом является соотнесение затрат, сгруппированных по процессам, с определенными видами выпускаемой предприятием продукции.

Схематично структурно-логическая модель распределения косвенных расходов по видам продукции на многопродуктовом предприятии представлена на рисунке 2.

Рисунок 2. Структурно-логическая модель распределения косвенных

расходов по видам продукции в процессном подходе к управлению затратами

Источник: составлено автором.

Соотнесение косвенных расходов с драйверами затрат на первом этапе распределения расходов способствует:

- выявлению всего перечня драйверов затрат. Для каждой статьи косвенных расходов определяется фактор ее формирования;

- определению стоимости каждого драйвера затрат и расчету нормативных значений;

- выявлению отклонений от нормативных значений, что позволяет выявить резервы оптимизации косвенных расходов.

Далее соотнести драйверы затрат с конкретными операциями или сразу процессами не составляет особой сложности, так как уже известно или можно рассчитать, сколько машино-часов, человеко-часов и т.д. было затрачено.

На рисунке 3 представлены виды драйверов, соответствующих некоторым статьям затрат.

Рисунок 3. Перечень драйверов для некоторых статей затрат

Источник: составлено автором.

На первый взгляд, схема распределения косвенных расходов выглядит сложной, однако современное программное обеспечение позволяет учитывать общие расходы по каждой калькуляционной статье или элементам затрат, а также вести расчет и учет нормативных и фактических значений стоимости каждого драйвера затрат, соотносив их с бизнес-процессами.

Учитывая принятое в российском учете выделение общепроизводственных, общехозяйственных и внепроизводственных (коммерческих) расходов, которые преимущественно являются косвенными, целесообразно проводить оценку результатов методики распределения косвенных расходов на единицу продукции по этим калькуляционным статьям. А при калькуляции себестоимости продукции рассчитывать цеховую, производственную и полную себестоимость продукции (рис. 4).

Рисунок 4. Алгоритм расчета полной себестоимости продукции по видам и расходов по обычным видам деятельности

Источник: составлено автором.

Показатели оценки результатов распределения косвенных расходов при процессном подходе к управлению затратами на единицу продукции представлены в таблице 1.

Таблица 1

Показатели оценки результатов распределения косвенных расходов на единицу продукции при процессном подходе к управлению затратами

Расчет полной себестоимости позволяет оценить рентабельность продукции с учетом установленных цен на ее реализацию, обосновать на основе полученных данных ассортимент выпускаемой продукции, новую ценовую политику.

Заключение

Трудностью реализации представленной методики на многопродуктовых предприятиях обрабатывающей промышленности является сложность процесса выделения и описания бизнес-процессов, число которых имеет тенденцию увеличиваться.

Современные цифровые программы и графические нотации [4, 11] (Iskra, Nelyubina, Sviridova, 2019; Sheer, 2018) позволяют решить имеющиеся трудности, существенно сократив трудоемкость этих действий.

Грамотный и обоснованный расчет полной себестоимости продукции на основе процессного подхода к управлению затратами позволит установить конкурентную и в то же время рентабельную цену на производимую продукцию, что в целом будет способствовать успешной интеграции российских предприятий обрабатывающей промышленности в глобальные цепочки стоимости.