Совершенствование порядка налогообложения при передаче имущества в уставный капитал организации

Эффективность становления и функционирования налоговых отношений в немалой степени зависит от простоты общения налогоплательщиков с принятой налоговой системой. В этом смысле механизм двойного налогообложения дивидендов является предпочтительным, поскольку его применение исключает необходимость пересчетов при определении налогооблагаемой базы. Однако его реализация приводит к чрезмерному налоговому бремени в отношении доходов от портфельных инвестиций.

В настоящее время инвестирование на рынке ценных бумаг осуществляют крупные организации. При этом объектом их экономических интересов становятся, как правило, акции высокорентабельных предприятий. В данном случае двойное налогообложение может быть скорректировано дифференциацией налоговых ставок по доходам от долевого участия. Таким образом, при налогообложении доходов предприятий-акционеров принцип двойного налогообложения является достаточно жизнеспособным, но не стимулирующим.

Начиная с 2002 года, применяется новая схема налогообложения дивидендов, допускающая двойное налогообложение (налогом на дивиденды в этом случае облагаются распределяемые организацией доходы, с которых уже был уплачен налог на прибыль), но только в отношении первоначально выплачиваемых акционерам дивидендов. При последующем движении дивидендов по всей цепочке (от одних акционеров к другим и т.д.) применяется особая схема, позволяющая избежать каскадного налогообложения.

При действующих правилах выяснить налоговый статус физического лица зачастую можно лишь к концу календарного года. Так как дивиденды обычно выплачиваются в первом полугодии, то в ряде случаев, опасаясь ошибиться при определении налогового статуса акционера и применения налоговых санкций за нарушение налогового законодательства, организации удерживают налог в полном объеме. Причем это делается по повышенной ставке, а налогоплательщику предоставляется возможность самостоятельно урегулировать с налоговыми органами вопрос о возврате излишне уплаченного налога.

Важнейшей задачей является совершенствование порядка налогообложения при передаче имущества в уставный капитал организации. В соответствии с Налоговым кодексом, финансовые результаты, возникающие в процессе формирования капитала, не рассматриваются как операционно-хозяйственные итоги деятельности организации. При размещении эмитированных организацией акций не признается ее прибылью или убытком разница между номинальной стоимостью размещаемых акций и стоимостью получаемого в обмен на эти акции имущества (включая денежные средства) и имущественных прав (далее – «имущество»).

При этом у акционеров не возникает прибыли или убытка (признаваемых в процессе начисления налога на прибыль) при внесении ими имущества в обмен на акции организации, даже если стоимость внесенных активов существенно отличается от номинальной стоимости полученных ими акций. При размещении эмитированных акций их стоимость признается равной остаточной стоимости вносимого имущества по данным налогового учета. Если в дальнейшем акционер продаст свои акции, то для определения доходов или убытков от таких операций цена реализации этих акций будет сравниваться с первоначальной их ценой, определенной по указанной методике.

Ликвидация организации и распределение ее имущества между акционерами влекут за собой необходимость определения стоимости имущества, внесенного акционерами в уставной капитал организации. При этом в расчет принимаются только фактически оплаченные доли в уставном капитале. При выделении акционерам имущества ликвидируемой организации доходы каждого акционера определяются как превышение рыночной стоимости полученного им имущества (на момент получения) над фактически оплаченной этим акционером стоимости принадлежащих ему акций этой организации.

Налоговый кодекс предусматривает, что при любых реорганизациях предприятия (фирмы, компании и т.п.) возникающие при этом доходы и убытки акционеров налогообложению не подлежат. Сущность данной нормы налогообложения заключается в предоставлении налогоплательщику отсрочки по уплате налога с тех доходов, которые фиксируются на момент завершения реорганизации. Однако в дальнейшем, если налогоплательщик продает принадлежащие ему акции, у него возникают соответствующие обязательства по уплате налогов.

Правила, предусматривающие в определенных, строго оговоренных в законе ситуациях отсрочку уплаты налога для налоговых резидентов, установлены в национальном налоговом законодательстве многих государств. В российском налоговом законодательстве отсутствуют конкретные рекомендации, как исчислять доходы при продаже акционером акций, полученных в результате последовательных обменов акций одних организаций на другие при их реорганизации. Для преодоления этого недостатка целесообразно использовать коэффициенты конвертации при определении цены приобретения акции, фактически имевшей место по результатам реорганизации.

Помимо налогооблагаемых доходов, полученных от инвестиций, основным доходом, подлежащим налогообложению, применительно к ценным бумагам является разница от их купли-продажи. За рубежом разница от купли-продажи подобных активов облагается специальным налогом на прирост капитала. Для целей налогообложения данный вид дохода выделен отдельно, он не является составной частью налогообложения прибыли. В отличие от этого, в России налогообложение прибыли от купли-продажи ценных бумаг осуществляется в составе общей прибыли предприятия по обычным ставкам налога на прибыль. Тем самым, государство стимулирует организации выступать в роли пассивного инвестора на рынке ценных бумаг, получая лишь «объявленные» доходы в виде купонов по облигациям, дивидендов.

Многообразие правил налогообложения операций с ценными бумагами организаций объективно выделяет эти правила в особый блок налогового законодательства. Здесь имеет место множество деталей. В частности, в зависимости от того, на каких торговых площадках осуществляются сделки с ценными бумагами того или иного вида, они подразделяются на ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг и не обращающиеся на нем. Эта квалификация может изменяться, то есть ценная бумага может переходить из одной категории в другую, в том числе на протяжении периода времени, в течение которого бумага находилась в собственности налогоплательщика. Это обстоятельство может существенно влиять на величину налогового обязательства, поскольку налоговые базы для операций с ценными бумагами разных категорий, как правило, определяются отдельно, а убытки по операциям с ценными бумагами одной категории не могут суммироваться с прибылью от операций с бумагами другой категории.

Согласно Налоговому кодексу РФ под рыночной котировкой ценной бумаги принято понимать средневзвешенную цену ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение торгового дня посредством организатора торговли. В тех случаях, когда в течение одного торгового дня по одной и той же ценной бумаге сделки совершались через нескольких организаторов торговли, налогоплательщику предоставлено право самостоятельно выбирать рыночную котировку, сложившуюся у одного из организаторов торговли.

В процессе налогообложения прибыли рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, признается фактическая цена реализации (или иного выбытия) данных бумаг. Это возможно в том случае, если указанная цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен), зарегистрированными организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.

Налоговый кодекс в тех случаях, когда сделки с ценной бумагой совершаются на нескольких торговых площадках, предоставляет налогоплательщику право самостоятельно выбрать одну из них, чтобы на основании сделок на этой торговой площадке признать цену совершенной им сделки рыночной ценой. Это правило позволяет признать рыночной ценой фактически любую цену сделки с ценной бумагой, даже если она значительно отличается от наиболее распространенных котировок этой ценной бумаги, что открывает канал уклонения от налогов: достаточно на любой заранее выбранной торговой площадке провести несколько встречных сделок между взаимозависимыми лицами по заранее оговоренным ценам. Данное правило, присутствующее в налоговом законодательстве России, не имеет аналога ни в одном другом государстве мира, поскольку оно открывает неограниченные возможности для уклонений от налогообложения.

Весьма проблематичный характер носят правила признания рыночной ценой цены сделки в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке. Здесь законодатель предлагает сравнивать цену сделки с ценами сделок с аналогичными (идентичными, однородными) ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. Однако вопрос о признании ценных бумаг разной категории аналогичными решается далеко не просто. Но даже если он и будет решен положительно, то тут же на повестку дня встанет вопрос о недопустимости либерализма в признании рыночными цен сделок с ценными бумагами (как это уже имеет место в отношении обращающихся на организованном рынке ценных бумаг). Это сводит на нет все попытки контроля со стороны налоговых органов за обоснованностью применяемых сторонами сделки цен и правильностью уплаты налогов.