Совершенствование упрощенной системы налогообложения как приоритетного направления финансовой политики Украины

Совершенствование финансовой политики содействия развитию малого предпринимательства имеет много аспектов, реализация которых требует длительного времени. В связи с этим, необходимо четко определить важнейшие, приоритетные группы проблем, решение которых является неотложным и позволит за короткий период времени улучшить условия ведения малого предпринимательства в Украине.

Государственная поддержка малого предпринимательства

Вопросам государственной поддержки малого предпринимательства, в частности упрощенной системе налогообложения, посвящены научные труды ведущих ученых-экономистов, таких как: З. Варналий, Ю. Иванов, А. Кужель, П. Лазур, О. Молдован и др. Однако в свете последних изменений в законодательстве проблемы налогообложения требуют дальнейших исследований.

На наш взгляд, можно выделить три доминантных группы финансовой политики содействия развитию малого предпринимательства:

1) благоприятная система налогообложения и отчетности;

2) качественная инфраструктура ведения бизнеса;

3) эффективные механизмы финансирования.

Примером действенного решения проблемы упрощения налогообложения малого предпринимательства в Украине может быть принятый в 1998 г. в разгар экономического кризиса Указ Президента Украины № 727/98 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства», который не только существенно снизил налоги на малый бизнес, но и значительно упростил процедуры ведения учета и отчетности. Этот шаг позволил миллионам граждан проявить и реализовать собственную предпринимательскую инициативу в условиях распространения кризисных явлений в отечественной экономике, обеспечить себя и других людей рабочими местами и доходами.

Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности практически неизменно и успешно просуществовала более 12 лет до вступления в силу Налогового Кодекса Украины (НКУ) 1 января 2011 г. В Главе 1 раздела XIV «Специальные налоговые режимы» налогового кодекса она также нашла свое отражение, но уже в модифицированном виде (см. табл.).

Таблица

Классификация групп плательщиков единого налога

Внесенные налоговым кодексом изменения в упрощенной системе налогообложения и отчетности субъектов малого предпринимательства кардинально изменили существующие до этого подходы и стали ярким негативным примером непродуманности государственной налоговой политики в отношении развития малого бизнеса, что вызвало негативную оценку среди предпринимателей и социальное напряжение в обществе.

Одной из наиболее противоречивых норм налогового кодекса в этом контексте стал запрет юридическим лицам, которые находятся на общей системе налогообложения, включать в состав затрат при определении налогооблагаемой прибыли расходы на приобретение товаров (работ, услуг) у физических лиц - предпринимателей, которые являются плательщиками единого налога. Такая налоговая политика практически приводила к отказу юридических лиц от пользования услугами большей части субъектов малого предпринимательства, что в свою очередь создавало большие угрозы не только для их хозяйственной деятельности, но и для дальнейшего существования. Указанная проблема требовала немедленного решения.

Впоследствии проблема была решена. В пункте 5 статьи 1 раздела I Закона Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины относительно упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности» от 04.11.2011 № 4014-VI [2] с 1 января 2012 г. было исключено подпунктом 139.1.12 пункта 139.1 статьи 139 НКУ, в состав расходов не относились расходы, понесенные в связи с приобретением товаров (работ, услуг) и других материальных и нематериальных активов у физического лица - предпринимателя, уплачивающего единый налог (кроме расходов, понесенных в связи с приобретением работ, услуг у физического лица - плательщика единого налога, которая осуществляет деятельность в сфере информатизации). Позже Приказом Государственной налоговой службы Украины № 121 от 15.02.2012 была утверждена «Обобщающая налоговая консультация по вопросам формирования расходов по операциям с физическими лицами - предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения», которая дополнительно подтвердила устранения указанной проблемы. Однако в НКУ еще остались недостатки, требующие устранения.

Следует отметить, что плательщики единого налога освобождаются от обязанности начисления, уплаты и представления налоговой отчетности по налогам и сборам:

1) налога на прибыль предприятий;

2) налога на доходы физических лиц в части доходов (объекта налогообложения), полученных в результате хозяйственной деятельности физического лица-предпринимателя;

3) налога на добавленную стоимость с операций по поставке товаров, работ и услуг, место поставки которых находится на таможенной территории Украины, кроме налога на добавленную стоимость, уплачиваемого физическими лицами и юридическими лицами третьей-шестой групп, являющихся плательщиками НДС;

4) земельного налога, кроме земельного налога за земельные участки, не используемые ими для осуществления хозяйственной деятельности;

5) сбора за осуществление некоторых видов предпринимательской деятельности;

6) сбора на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства.

Начисление, уплата и представление отчетности с других налогов и сборов осуществляются плательщиками единого налога в порядке, размерах и в сроки, установленные налоговым кодексом.

Однако указанная норма не соответствует самому названию налога - «единый», т.е. такой, что заменяет все другие налоги и платежи, связанные с ведением предпринимательской деятельности. Кроме этого, наряду с единым налогом и другими налогами и сборами, не вошедшими в приведенный выше перечень, субъекты малого предпринимательства обязательно должны уплачивать единый социальный взнос (ЕСВ).

В связи с этим, целесообразно вернуться к изначальной идее «единого» налога как единого платежа, уплачиваемого субъектами малого предпринимательства государству за ведение ими предпринимательской деятельности. И эта плата не должна быть обременительной для предпринимателя. Ведь при формировании налоговой политики важно учитывать особую социально-экономическую миссию малого предпринимательства - обеспечение самозанятости предпринимателей и создание ими дополнительных рабочих мест в условиях падения ВВП и нарастания кризисных явлений в экономике страны. В таких условиях мелких предпринимателей необходимо рассматривать не как источник пополнения государственного и местных бюджетов, а как фактор экономии бюджетных расходов на социальную поддержку безработных и малообеспеченных граждан.

Это предложение является логичным и предусматривает включение уплаты единого социального взноса субъектами малого предпринимательства в состав единого налога и освобождает плательщиков от уплаты любых других налогов, сборов и платежей в пользу государства, связанных с осуществлением большинства видов предпринимательской деятельности. Реализация предложенного подхода может стать одним из элементов практического внедрения финансовой политики поддержки развития малого предпринимательства в Украине, формирования благоприятной системы налогообложения и упрощения отчетности.

Еще одним перспективным и благоприятным или губительным для развития субъектов малого предпринимательства может стать инициированный Министерством финансов и поддержанный Министерством доходов и сборов законопроект относительно реформирования налога на добавленную стоимость (НДС) и введение налога с оборота [3]. Эта тема является весьма актуальной и важной для другой части малого бизнеса - той, что находится на общей системе налогообложения и является плательщиком НДС.

О целесообразности введения налога с оборота вместо НДС

Дискуссии о целесообразности введения налога с оборота вместо НДС в научных кругах продолжаются уже давно. В мировой практике налог с оборота вводился властью как замена сложного в администрировании, а главное - в возмещении НДС. В предложенном законопроекте чиновники предлагают сохранить НДС, что будет действовать одновременно с налогом с оборота. При этом предлагается постепенно снизить ставку НДС с 20% до 7-12% , а налог с оборота внедрить в качестве компенсатора на уровне 2-2,5%. Планируется, что новый налог будут платить покупатели, приобретая какой-либо товар или услугу. Это, по мнению инициаторов идеи, упростит систему налогообложения для бизнеса, хотя не понятно, каким образом введение нового налога может упростить систему налогообложения.

Предлагаемый чиновниками подход имеет ряд недостатков, которые активно обсуждаются специалистами [4, 5]. Введение такой формулы налогообложения - новый налог плюс бывший НДС с уменьшенной ставкой - будет стимулировать развитие секторов, имеющих короткую цепочку производства, а именно сырьевых товаров. Это в свою очередь будет стимулировать дальнейшее развитие сырьевых секторов и сделает экономику страны еще более зависимой от внешней конъюнктуры. При этом для некоторых секторов с высоким оборотом и низкой нормой прибыли предложенные изменения могут стать существенной нагрузкой, которая сделает их бизнес убыточным. По предварительным подсчетам Европейской бизнес-ассоциации (ЕБА), введение налога с оборота с одновременным снижением ставки НДС до 7% при неизменных ценах на продукты пищевого производства делает розничную торговлю невыгодной. «Доходность секторов торговли, которые находятся в конце производственно-распределительного цепочки, сегодня очень маленькая. Однако предложенные изменения делают этот бизнес убыточным из-за увеличения налоговой нагрузки почти в три раза», - убеждены в ЕБА [4].

Нельзя также не согласиться с выводами профессора Л.Г. Шморгуна [6], который, сравнивая экономическую природу налога с оборота и НДС, отмечает, что разница между этими родственными налогами заключается в том, что налог с оборота начисляется со всей стоимости проданной продукции, а НДС - только по той части стоимости реализованной продукции или услуги, которая включает заработную плату, некоторые нематериальные затраты и прибыль. Кроме этого, единственным недостатком налога с оборота считается присущий ему накопительный, или так называемый кумулятивный эффект, когда суммы этого налога, уплаченные при каждой трансакции многостадийного процесса производства и оборота, накапливаются в стоимости продукции, особенно конечной. На самом деле, для НДС, как и для налога с оборота, также характерен кумулятивный эффект, потому что этот налог тоже накапливается в стоимости продукции в многостадийных производственных процессах. Поэтому некорректно считать кумулятивный эффект поводом для замены налога с оборота налогом на добавленную стоимость, а другие аргументы в пользу НДС не встречаются.

Также, Л.Г. Шморгун справедливо отмечает, что размер обоих налогов (с оборота и на добавленную стоимость) является функцией двух переменных - объема базы налогообложения и величины налоговой ставки, и с помощью варьирования соотношения между этими переменными можно сравнить суммы налогов, собранных с одного и того же объекта каждым из этих способов. Как показали его расчеты [6], при пятистадийном производственном процессе (условный пример) применение 20%-ого НДС и 7%-ого налога с оборота обеспечило бы получение одинакового суммарного объема налога для перечисления в бюджет и накопления одинаковой суммы налогов в стоимости конечной продукции. При этом конечная продукция, с которой взыскан налог с оборота, для потребителей была бы на 13% дешевле, чем при условии применения НДС. Сравнительные характеристики этих двух родственных налогов свидетельствуют о целесообразности отказа от применения НДС и перехода к внедрению многостадийного налога с оборота.

Стоит отметить, что практика одновременного применения НДС и налога с оборота применяется в некоторых экономически развитых странах. В частности, ФРГ практикует одновременное взимание НДС (Mehrwertsteuer) и налога с оборота (Umsatzsteuer) [5]. А в США, к примеру, НДС отсутствует, но взимается налог с продаж, который является разновидностью косвенных налогов, размер которого определяется в зависимости от законодательства отдельного штата. Характерной особенностью косвенных налогов является то, что они не распространяются на сбережения (банковские депозиты) и инвестиции. На сегодня косвенные налоги на потребление в той или иной форме взимают 150 стран мира. НДС (Value added tax или его аналог Goods and Service tax) и налог с оборота (или налог с продаж) является самой распространенной их формой. В абсолютном большинстве стран применяется только один из этих налогов, и в течение последних 60 лет все больше стран отдают предпочтение НДС перед налогом с оборота. Налог с оборота сейчас взимается примерно в 30 странах - преимущественно в небольших государствах Азии, Ближнего Востока, Африки и Океании, хотя действует он и в двух крупнейших экономиках мира - США и Китае. Но во всех этих странах принцип начисления налога с оборота отличается от предлагаемого Министерством доходов и сборов: там налог с оборота, как правило, начисляется только при продаже товаров конечному потребителю, а не на каждом этапе его поставки, как предлагает украинское ведомство [7].

Таким образом, согласно общепринятой классификации налогов, оба налога - НДС и налог с оборота - относятся к группе косвенных налогов, которыми облагаются частное и общественное потребление и которые имеют очень близкую экономическую природу. Главным преимуществом налога с оборота традиционно считается простота и прозрачность исчисления и уплаты, а недостатком - значительный кумулятивный эффект. Главным преимуществом НДС является меньший кумулятивный эффект, а самым большим недостатком - сложность расчета и значительная возможность манипуляций и злоупотреблений с уплатой и возмещением этого налога.

Выводы

Попытка украинского правительства ввести налог с оборота не вместо, а наряду с налогом на добавленную стоимость не позволит решить основных негативных проблем, связанных с НДС и стимулированием экономики. Оба эти налога платит конечный потребитель, что в условиях ухудшения экономической ситуации в стране, вызванных последствиями мирового финансового кризиса, не будет способствовать поднятию украинской экономики.

В кризисных условиях налоги необходимо уменьшать, а если этого невозможно сделать без катастрофических потерь для бюджета страны - их необходимо хотя бы упрощать. Общеевропейская и мировая практика показывает, что пониженная ставка НДС стимулирует развитие малого и среднего бизнеса в стране, а накопительный эффект налога с оборота должен стимулировать производителей к расширению бизнеса с созданием закрытого цикла производства и максимальному устранению посредников из каналов продвижения товаров от производителей до конечных потребителей. Поэтому в Украине целесообразно заменить уплату НДС на налог с оборота, что позволит упростить субъектам малого предпринимательства расчет и уплату этого налога.