Методология организации и построения системы бюджетирования на предприятии

Введение. Актуальность темы проводимого исследования в части организации и построения системы управленческого учета на предприятии обусловлена необходимостью учитывать сложившиеся устойчивые взаимосвязи структурных подразделений в рамках организационно-управленческой и производственной структуры предприятия и реализуемых ими бизнес-процессов.

Вопросы бюджетирования, как и системы управленческого учета в целом, не имеющие государственного регулирования, требуют особого внимания и проработки.

С. С. Уварова, Е. П. Смородина [18, С. 19-25] отмечают, что в построении системы бюджетирования в российских компаниях произошли изменения, связанные с повышением результативности учетных систем, которые создают условия для обеспечения процесса принятия решений новыми возможностями по координации деятельности структурных подразделений, по оценке результативности их работы, по проведению целенаправленного мониторинга и контролю процесса деятельности предприятия на всех этапах.

А.Х. Бихузин [3, С. 16-19] расценивает использование системы бюджетирования в процессе управления предприятием способом перехода от целей и стратегии предприятии в оперативную плоскость, кроме этого, он выделяет особую, контрольную функцию бюджетирования как процесса определения стандартов и условий, получения обратной связи и выполнения корректирующих действий в условиях, когда фактические характеристики существенно отличаются от плановых показателей.

В современном мире, как считает Д.В. Киричук [15, С. 188-194] такие информационные технологии, как автоматизация процессов, искусственный интеллект, аналитика больших данных и блокчейн, кардинально меняют подходы к управлению, они становятся основой финансового планирования и бюджетирования, что позволяет обеспечить более точное прогнозирование, эффективное управление ресурсами и повышает прозрачность финансовых операций. По его мнению, внедрение цифровых технологий в бюджетирование позволяет организациям быстрее адаптироваться к изменениям на рынке, оперативно реагировать на экономические вызовы и снижать риски, связанные с финансовым планированием.

Механизм бюджетирования, по мнению Е.В. Шевченко [21, С. 62-67], обеспечивает четкое понимание возможностей и перспектив достижения поставленных целей, он призван оптимизировать внутренние финансовые потоки на предприятии, достичь стабильного финансового положения на конкурентном рынке.

В своем диссертационном исследовании В.В. Еремин [10] предлагает использовать разработанный им на основе метода маржинального и функционально-стоимостного анализа многофункциональный управленческий инструмент в целях углубленной интеграции механизма бюджетирования в управленческую систему предприятия.

Алгоритмизации бюджетирования, вопросам формирования эффективной организации системы бюджетирования в коммерческих организациях, регламентации и структурирования процесса бюджетирования посвящены исследования А.В. Смирновой [17, С. 191-194], П. Боровкова [6], С. В. Асриева, Т. О. Назаровой, И. А. Павленко [2, С. 73-79], А.Х. Маджид, М.Е. Косов, Р. Фиуне и др. [22, С. 73-79].

Обобщая направленность рассмотренных исследований и их результаты, следует отметить, что, на наш взгляд, требуют дополнительной проработки вопросы, связанные с организацией и построением системы бюджетирования на предприятии, с этапами ее внедрения, порядком формирования финансовой структуры предприятия, с взаимообусловленностью организационной и финансовой структур хозяйствующего субъекта, с автоматизацией процесса бюджетирования.

Целью данного исследования является выявление и систематизация факторов, лежащих в основе формирования организационной структуры предприятия и оказывающих непосредственное влияние на базовые элементы его финансовой структуры, а также разработка на этой основе авторского подхода к построению системы бюджетирования на предприятии.

Научная новизна исследования заключается в разработке алгоритма построения системы бюджетирования хозяйствующего субъекта на основе анализа элементов его организационной структуры.

Авторская гипотеза заключается в том, что построение системы бюджетирования на предприятии необходимо расценивать как комплекс взаимосвязанных мероприятий по всестороннему анализу сложившихся организационно-функциональных взаимосвязей, структурных и процессных особенностей хозяйствующего субъекта с целью обеспечения максимальной эффективности мероприятий по организации и внедрению системы бюджетирования.

Методологическая основа исследования. Методология исследования основана на общенаучных подходах: наблюдение, моделирование, системный анализ и синтез, сравнение и выборка. Теоретические аспекты проведенного исследования базируются на библиографическом обзоре, систематизации и обобщении информации по организации и построению системы бюджетирования на предприятии, сформулированных в научных трудах отечественных и зарубежных ученых-экономистов и практики постановки и ведения управленческого учета на российских предприятиях. В качестве объекта исследования выступают отдельные элементы управленческого учета (бюджетирование, постановка учета затрат, центры ответственности и др.), предмет исследования – актуальные вопросы, непосредственно связанные с организацией и построением системы бюджетирования на предприятии.

Результаты исследований и их обсуждение.

Деятельность любой коммерческой организации направлено на максимизацию прибыли. Как отмечает Панфилова Е.Е. [16], для достижения данной цели хозяйствующие субъекты осуществляют работу по определению «узких мест» в деятельности предприятия посредством постоянного мониторинга и контроля показателей финансово-хозяйственной деятельности. Одним из базовых инструментов финансового планирования является бюджетирование. С данным мнением согласна Власова М.И. [9], которая считает, что процесс бюджетирования позволяет рационально использовать ресурсы хозяйствующего субъекта и минимизировать риски финансово-хозяйственной деятельности, повышая тем самым эффективность деятельности предприятия. С.С. Уварова, Е.П. Смородина [18] отмечают, что система бюджетирования является одним из инструментов мониторинга бизнес-процессов организации, который позволит хозяйствующим субъектам оценить эффективность деятельности различных структурных подразделений, а также установить факторы, оказывающие влияние на недостижение запланированных показателей деятельности за анализируемый период.

Бюджетирование является и одной из функций управленческого учета, нацеленной на обеспечение своевременности и корректности принятия управленческих решений. В своей работе А. Н. Бобрышев, Н. П. Агафонова [4] выделяют следующую последовательность действий при постановке управленческого учета: разработка стратегии, формирование финансовой структуры, определение ключевых показателей по центрам финансовой ответственности, формирование форм управленческой отчетности, разработка нормативных документов и автоматизация учета.

Для организации эффективной работы по формированию системы бюджетирования хозяйствующего субъекта необходимо выполнить ряд процедур, направленных на построение результативной системы планирования, достижение уровня плановых показателей, проведение анализа выявления причин отклонений от запланированного, осуществление контрольных мероприятий. Это позволит не только контролировать финансовые ресурсы и деятельность структурных подразделений предприятия, но и предупредит кассовые разрывы, позволит организации своевременно исполнять свои обязательства перед контрагентами [7].

Построение гибкой финансовой системы предприятия, способной с одной стороны, аккумулировать в себе прогнозные, учетные, контрольные функции, с другой стороны обеспечивать подключение структурных единиц к активному участию в разработке операционных планов, определению контрольных показателей, выявлению «точек роста», оценке рисков включает в себя ряд этапов (рис. 1).

Рисунок 1. Этапы организации системы бюджетирования на предприятии [источник: 7, 12, 13]

На первом этапе построения финансовой системы предприятия, на основе его актуальной организационно-производственной иерархии и внутренних взаимосвязей разрабатывается макет финансовой структуры хозяйствующего субъекта, который обеспечивает нацеленность подразделений и служб предприятия на взаимодействие для достижения стратегических целей с одной стороны, и на решение индивидуальных задач под личную ответственность за их результаты, с другой.

На рис. 2 отражен порядок создания финансовой структуры предприятия с учетом иерархии центров ответственности.

Рисунок 2. Порядок формирования финансовой структуры предприятия [источник: 6^,, 20, 5, 14, 11]

Порядок создания финансовой структуры во многом зависит от актуальности рассматриваемой организационной структуры, продуманности и обоснованности взаимосвязей между структурными единицами, от объема полномочий менеджеров, принимающих участие в выработке и обоснованности управленческих решений, от набора показателей, подлежащих контролю и влияющих на результат деятельности хозяйствующего субъекта. Следует отметить, что нет прямой зависимости между финансовой и сложившейся организационной структурой предприятия.

Как правило, при разработке организационной (организационно-производственной) структуры внимание уделяется, прежде всего, хозяйственно-функциональным связям между структурными единицами предприятия, выполнению производственных задач. Особое значение в этом случае имеют вертикальные связи при слабо выраженном горизонтальном взаимодействии. Финансовая же структура, опираясь на горизонтальные связи, обеспечивает относительную самостоятельность и ответственность входящих в ее состав единиц за достижение целевых показателей посредством внедрения особых структурных образований – центров финансовой ответственности.

В своей финансовой структуре хозяйствующий субъект может предусмотреть несколько уровней иерархии центров ответственности и на начальном этапе ее формирования важно определиться, какой центр ответственности будет находиться на «верхнем» уровне структуры. Исходя из анализа сложившихся бизнес-процессов на этом этапе определяют какие центры ответственности будут находиться на одном уровне, а какие будут входить в состав других центров ответственности и дополнять их информацией о своей деятельности.

Если рассматривать крупную организацию холдингового типа, то, как отмечает П. Бороков [5], на вершине финансовой структуры будет центр финансового учета, так как финансовый результат рассчитывается не по отдельному предприятию, а по группе компаний в целом. При формировании финансовой структуры хозяйствующего субъекта, не входящего в группу компаний, формирование центра ответственности зависит от особенностей контроля инвестиционных процессов. Порядок определения центра ответственности представлен на рисунке 3.

Рисунок 3. Порядок определения «верхнего» центра ответственности [Источник: 5]

Руководители центров финансовой ответственности, как правило являются руководителями структурных подразделений, которые отвечают за выполнение стратегии развития предприятия в рамках бизнес-процессов в своих подразделениях. В том случае, если в организации несколько подразделений с одинаковыми типами доходов или затрат, а также подразделения выполняющие комплекс взаимосвязанных работ или объединены технологической цепочкой, то их целесообразно объединить в один центр финансовой ответственности. В зависимости от критерия финансовой ответственности он может быть центром инвестиций, прибыли, затрат, маржинального дохода [4].

Взаимосвязь организационной и финансовой структуры предприятия можно визуализировать (рис. 4).

Рисунок 4. Взаимосвязь организационной и финансовой структуры предприятия [Источник: 6]

На этом этапе формировании финансовой структуры следует произвести отбор видов центров финансовой ответственности, определить их связи и на основе этого объединить в единую систему. При создании иерархии центров финансовой ответственности необходимо придерживаться следующих принципов [11].

1) центр маржинального дохода (ЦМД) может включать в себя несколько подчиненных ему нижестоящих центров маржинального дохода (ЦМД) и общие для них центры затрат (ЦЗ) или, второй вариант, ЦМД может включать в себя несколько подчиненных ему центров доходов (ЦД) и центров затрат (ЦЗ);

2) центр прибыли (ЦП) представляет собой совокупность центров маржинального дохода (ЦМД), центров доходов (ЦД) и центров затрат (ЦЗ);

3) в состав центра доходов (ЦД) могут входить несколько центров доходов (ЦД) нижнего уровня;

4) в состав центра затрат (ЦЗ) могут входить несколько центров затрат (ЦЗ) нижнего уровня.

5) центром прибыли (ЦП), как правило, является хозяйствующий субъект в целом, поскольку по нему определяется финансовый результат деятельности.

От сложности устройства хозяйственно-производственной деятельности предприятия, от насыщенности его организационно-управленческой структуры зависит и конфигурация финансовой системы, и совокупность исполняемых бюджетов (табл.1).

Таблица 1

Взаимосвязь организационно-управленческой и финансовой структуры сельскохозяйственного предприятия

В ходе исследования была сформирована матрица закрепления ответственности (табл. 2) на основе рассмотренной ранее структуры центров финансовой ответственности и бизнес-процессов. В таблице на пересечение центра финансовой ответственности и бизнес-процесса организации указан уровень участия центра в процессе (отвечает за процесс, принимает участие, участие минимально).

Таблица 2

Матрица закрепления ответственности по центрам финансовой ответственности

Центр отвечает за процесс (главный исполнитель, формирует бюджетный показатель).

Центр принимает участие (вносит вклад, но не несет основную ответственность).

Центр не участвует (или участие минимально).

Источник: Составлено авторами

Каждый центр финансовой ответственности отвечает за формирование и исполнение собственного операционного бюджета с учетом установленных центром инвестиций целевых показателей. В процессе бюджетирования между центрами устанавливаются финансовые взаимоотношения, которые представлены в табл. 3.

Таблица 3

Матрица финансовых взаимоотношений между центрами финансовой ответственности

При организации процесса планирования на предприятии выделяют как собственно систему бюджетирования, так и систему управления бюджетированием. Если подгруппа «собственно система бюджетирования» призвана отвечать за сбор информации и формирование бюджетов, то система управления контролирует эффективность деятельности финансовой структуры, достижимость показателей, заложенных в бюджетах, а также обеспечивает методическое руководство планированием на предприятии (рис. 5).

Рисунок 5. Алгоритм построения системы бюджетирования хозяйствующего субъекта [источник: 6, 8, 1, 19, 13]

Предложенный алгоритм не только позволяет структурировать и систематизировать действия по созданию и внедрению системы бюджетирования на предприятии, но и содержит перечень контрольных процедур по выполнению задач, установленных системой бюджетирования и достижимости целевых показателей.