Влияние практики ведения бухгалтерского учета на величину капитала, отражаемую в балансе компании

Российский бухгалтерский учет на сегодняшний день решает множество задач: рассчитывает налоги, контролирует использования целевых средств, собирает данные для государственной статистики, обосновывает тарифы естественных монополий и т.п. Но главной его задачей остается отражение адекватной картины бизнеса, реальной величины капитала компании.

Вопросы влияния различных факторов и ограничений, принятых в практике ведения бухгалтерского учета, на конечную информацию, получаемую заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности, поднимаются многими российскими учеными (см. табл. 1).

Таблица 1

Факторы и ограничения, принятые в практике ведения бухгалтерского учета

Факторы рассматриваются с различных точек зрения, так Соколов Я. В. анализирует их с позиции отношения бухгалтера к составлению бухгалтерской отчетности: максимально достоверно стоит отразить факты хозяйственной жизни или же добросовестно выполнить свою работу.

Наиболее распространенным примером противоречия экономического и юридического содержания отражаемых в учете фактов хозяйственной жизни является учет имущества, участвующего в хозяйственных операциях, в зависимости от объема прав собственности компании на него [4].

С юридической точки зрения в активе баланса отражается имущество, которое принадлежит компании на праве собственности. При этом имущество, находящееся под контролем компании, но не принадлежащее ей на праве собственности (аренда, комиссия, хранение и т.п.), отражается на забалансовых счетах.

С экономической же точки зрения основным для компании является возможность имущества приносить доход и контроль над ним.

Применение условия отражения имущества с учетом прав собственности приводит не только к проблемам по признанию имущества, но и к проблемам при его списании. Как правило, факт физической сохранности имущества и наличие прав собственности на него служит основанием для дальнейшего отражения его в учете, хотя данное имущество не приносит дохода.

Данный фактор не оказывает непосредственного влияния на величину капитала, отражаемую в балансе. Однако, так как в балансе может быть отражена только часть информационного содержания: юридические или экономические характеристики факта хозяйственной жизни, пользователи информации не могут получить полной картины о финансовом состоянии компании. Применение принципа построения актива баланса по признаку права собственности соответствует требованиям оценки платежеспособности компании, где актив баланса является гарантом погашения долгов, а им может быть только имущество, являющееся собственностью компании. Однако при определении рентабельности компании значение имеет имущественный потенциал компании, с помощью которого она получает доходы.

Соколов Я.В. указывает на доминирование гражданского права в учете, при которой гражданско-правовое содержание фактов хозяйственной жизни становится приоритетным [4]. Влияние гражданского права на методологию бухгалтерского учета подтверждается принципом построения актива по признаку права собственности. Так же на основе гражданского права сформирован принцип отражения ценности обязательств и факторов временной ценности денег.

Эти принципы определяют многие хозяйственные операции в учете, которые оказывают влияние на величину капитала компании, в частности прибыль, отражаемую в балансе. Например, отражение выручки от продажи товара после перехода к покупателю права собственности, расчет финансового результата от продаж как разницы между суммами обязательств покупателей и обязательств перед поставщиками товаров и т.д.

Принципы формирования учетной политики [4]. Выбор способа ведения бухгалтерского учета, отражаемый в учетной политике компании, позволяет сделать компанию прибыльной или убыточной. Достаточно только утвердить тот или иной способ ведения бухгалтерского учета, например, метод распределения общехозяйственных расходов, выбор способа начисления амортизации или метод оценки запасов и величина прибыли будет разной. Приняв решение о переоценке основных средств, бухгалтер может получить желаемый результат, повлияв на уменьшение или увеличение добавочного капитала, изменить итог раздела баланса «Капитал и резервы».

Ограниченность двойной записи как метода бухгалтерского учета. Соколов Я.В. утверждает, что двойная запись искажает финансовое положение компании [2]. Например, при отражении реальной суммы обязательств компании. Так при получении долгосрочного кредита компания помимо выплат по основному долгу должна будет возмещать проценты по нему. Однако двойная запись не позволяет отразить сумму процентов сразу при получении кредита, и начисление процентов производится поэтапно, в течение срока действия договора. Поэтому пользователи информации не могут увидеть точную сумму долга компании. Также существует обратное влияние, при котором финансовое положение компании искажает идею двойной записи. Данная тенденция проявляется при инфляционных процессах, когда возникает необходимость отражать переоценку имущества компании. И компания увеличивая стоимость имущества увеличивает суммы добавочного капитала, при этом не получая реальной прибыли.

Построение бухгалтерского баланса компании на смешении принципов статистического, динамического и органического балансов [1]. Пятов М.Л., раскрывая содержание теорий статистического, динамического и органического баланса, оценивает их влияние на современную практику учета.

Теория статического баланса заключается в отражении отчетности информации о платежеспособности компании, о возможности (или невозможности) предоставления кредита. Актив баланса рассматривается как имущество, которое может служить обеспечением долгов фирмы, а пассив – это долги компании перед собственниками и прочими кредиторами. При этом раздел «Капитал и резервы» рассматривается как долг фирмы своим собственникам и чем больше этот долг, тем больше прибыль.

Ряд идей статической балансовой теории находит отражение в практике учета в России, она лежит в основе доминирования юридического содержания фактов хозяйственной жизни при их отражении, которые были рассмотрены нами выше.

В основе теории динамического баланса лежит стремление показать эффективность деятельности компании, определить ее финансовый результат– прибыль или убыток. Пятов М.Л. следующим образом характеризует динамический баланс: «Бухгалтерский баланс рассматривается как следствие учетной интерпретации доходов и расходов компании. При этом элементы бухгалтерского баланса представляют собой отражение стадий движения капитал. Актив представляет собой расходы, еще не принявшие участие в формировании финансовых результатов, т.е. расходы, которые еще не принесли доходов. Пассив демонстрирует полученную компанией прибыль (доходы за минусом расходов) и кредиторскую задолженность – полученные средства, кредит, т.е. доходы которые еще не стали расходами (полученные средства, которые в будущем нужно будет отдать)» [1].

Главной особенностью в теории динамического баланса, которая используется в российской практике учета, является подход к оценке статей. В данной теории активы понимаются как расходы компании, которые должны оцениваться по фактически произведенным затратам, при этом активы не должны переоцениваться, так как в дальнейшем для исчисления прибыли необходимо будет сопоставить произведенные расходы с полученными доходами.

Основная идея органической балансовой теории состоит в том, чтобы продемонстрировать пользователям отчетности финансовый результат, скорректированный на текущие (восстановительные) цены ресурсов.

Пятов М.Л. дает характеристику современному балансу как «статикодинамикоорганический» [1], в котором происходит смешение принципов построения статического, динамического и органического баланса, в результате чего баланс не может объективно представить реальную картину бизнеса.

Все представленные балансовые теории построены на оценке капитала компании и правил отражения его в балансе.

Конфликт содержания концептуальных принципов бухгалтерского учета [6]. Система учета должна соответствовать принципам бухгалтерского учета. Однако теоретические положения, лежащие в основе каждого из них, могут вступать в противоречия друг с другом. Так, например, на порядок учета продаж товаров оказывает принцип имущественной обособленности компании. Согласно данному принципу товары должны быть списаны в момент перехода прав собственности на товар покупателю.

В случае, если товары переданы, но право собственности остается у организации-продавца, они не списываются с баланса, а доход от продажи не признается полученным. Данная методика учета продаж полностью соответствует принципу имущественной обособленности, но противоречит принципу приоритета содержания над формой. Согласно вышеназванному принципу активы компании – это в первую очередь то, что находится под ее контролем и приносит доход. Данный фактор так же подтверждает противоречие экономического и юридического содержания отражаемых в учете фактов хозяйственной жизни, рассмотренных выше.

Сухарев И.Р. утверждает, что в учете прослеживается достаточно сильное влияние налогового фактора [5]. Бухгалтерский учет полностью подчинился целям расчета или подтверждения тех или параметров налогообложения. При этом информация эффективная для расчетов налогов несовместима с информацией полезной для принятия экономических решений. Несовместимость обусловлена следующими факторами:

Величина капитала компании, в частности прибыли, здесь имеет принципиальное значение, но главное, чтобы ее расчет соответствовал правилам налогообложения, достоверность данных отходит на второй план.

Ефремова А.А. рассматривает возрастающую роль профессионального суждения бухгалтера при несовершенстве существующих российских положений по бухгалтерскому учету [3]. В условиях, когда нормативный документ не дает достаточные разъяснения по решению проблемы в хозяйственной ситуации, возникшей на практике, профессиональное суждение бухгалтера является единственным инструментом, при формировании достоверной бухгалтерской отчетности. Особенно остро стоит эта проблема, когда для формирования адекватной информации необходимо действовать в разрез с нормативными документами по бухгалтерскому учету.

По нашему мнению, вышеперечисленные факторы необходимо дополнить следующими:

- невозможно свести все аспекты хозяйственной деятельности только к стоимостной оценке и получить достоверную информацию о них из бухгалтерской отчетности, к ним можно отнести квалификацию персонала, подписанные договора и т.п. Для получения подобного рода информации требуются дополнительные источники, отличные от бухгалтерской документации.

- проблемы вуалирования и фальсификации отчетности. Вуалирование может быть достигнуто легальным способом с помощью учетной политики и нелегальным способом путем занижения текущих расходов или увеличения доходов.

В заключении хотелось бы отметить, что для внешних пользователей бухгалтерской отчетности важно понимать условия ее формирования, субъективность отраженных финансовых результатов в отчетности, относительность достоверности информации отражаемой в ней.