Оценка налоговой нагрузки на организацию: финансовый аспект

Достижение этой цели предполагает:

– определение абсолютной величины налоговых расходов;

– выявление динамики налоговых платежей при изменении масштаба и видов деятельности фирмы;

– расчет относительной налоговой нагрузки;

– формирование прогноза совокупной налоговой нагрузки и ее влияния на финансовые результаты деятельности организации в плановом периоде;

– определение допустимого уровня налоговых расходов и поиск путей, обеспечивающих его снижение.

Что такое налоговая нагрузка?

Прежде чем приступить к анализу показателей, характеризующих налоговую нагрузку, следует определиться с трактовкой этого понятия. Несмотря на широкое применение исследуемого термина, вопрос о его содержательном наполнении до настоящего времени не определен ни нормативно, ни в научной литературе.

В большинстве случаев налоговая нагрузка рассматривается как «часть налоговых обязательств, которая фактически должна быть выплачена организацией и не может быть перенесена на другие экономические субъекты (например, через повышение цен) или уменьшена в результате применения налогового планирования, оптимизации налоговых платежей, другими доступными способами» [3].

На наш взгляд, в этой трактовке имеется определенное противоречие. Согласно его завершающей части, налоговая нагрузка не может рассматриваться как объект управления на уровне отдельного предприятия, и, соответственно, применительно к ней, как к неуправляемому объекту, не может выполняться поиск путей оптимизации.

Фактически ситуация кардинально иная.

Во-первых, НК РФ предоставляет ряд льгот, которые организация может применять или не применять. Например, ст.145 НК РФ позволяет определенному кругу налогоплательщиков не исполнять обязанности по уплате НДС, и это решение принимает сам плательщик.

Во-вторых, налоговая учетная политика организации включает целый ряд положений, по которым имеется вариативность выбора решений. Например, выбор метода амортизации амортизируемого имущества или списания стоимости материально-производственных запасов.

В-третьих, для целого ряда организаций имеется возможность применения специальных режимов, которые значительно изменяют налоговую нагрузку.

Поэтому налоговая нагрузка – это часть налоговых обязательств, которая должна быть уплачена непосредственно организацией и не может быть перенесена на другие экономические субъекты.

"Налоговое бремя" — это то же, что и "налоговая нагрузка"?

На сегодняшний день отсутствует единое мнение о совпадении (или различии) понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя». Как правило, эти термины рассматриваются как синонимы, но имеется и иная позиция.

Так, Е.В. Басалаева пишет, что «Налоговое бремя организации – это та часть налоговой нагрузки, при которой деятельность организации перестает быть эффективной» [5]. Эту точку зрения разделяют и некоторые другие специалисты.

На наш взгляд, термин «налоговое бремя» не несет дополнительной смысловой нагрузки, и с этой точки зрения неэффективное (то есть подавляющее хозяйственную активность) налогообложение именно так и должно определяться.

Кроме того, среди специалистов не сформировалась единая позиция в части выбора показателей оценки налоговой нагрузки. Так, Б.А. Федосимов отмечает, что российские компании используют различные показатели, такие как доля налогов в выручке, в активах, в валюте баланса и пр. (всего 8 показателей) [4].

В работе М.А. Вахрушиной и Н.С. Пласковой [3] рассматриваются качественно иные показатели, характеризующие финансовый аспект исполнения налоговых обязательств. Это коэффициенты налоговой платежеспособности, налоговой оборачиваемости, налоговой емкости, рентабельности налоговых затрат и др.

Не разработана и нормативно не закреплена единая методика расчета совокупной налоговой нагрузки на уровне экономического субъекта. В отдельных документах [1, 2] имеются только ссылки на исследуемый показатель или методики, предназначенные для частных ситуаций.

Несмотря на изложенные проблемы методологического и методического характера, организациям необходима оценка налоговой нагрузки для разработки налоговой стратегии, основными задачами которой является ее оптимизация и снижение уровня налоговых рисков [6].

Показатели налоговой нагрузки

Основными показателями налоговой нагрузки на уровне экономического субъекта выступают:

1. Коэффициент совокупной налоговой нагрузки. Он рассчитывается как отношение всех налоговых платежей к выручке, и характеризует долю подлежащих уплате налогов в полученных доходах. При расчете этого коэффициента:

— в числителе указывается величина налоговых платежей, которая включает сумму всех налогов, подлежащих уплате. На наш взгляд, эта величина должна состоять из суммы подлежащих уплате прямых (без учета льгот, которыми фактически воспользовалось предприятие) и косвенных налогов. Последние рассматриваются без учета используемых льгот и сумм, возмещаемых из бюджета (например, «зачетного» НДС), а также платежей, относящихся к исполнению обязанностей налогового агента и фактически полученных от непосредственных налогоплательщиков;

— в знаменателе указывается величина всех налогооблагаемых доходов, полученных налогоплательщиком.

Снижение величины рассматриваемого коэффициента следует рассматривать как позитивную тенденцию.

2. Коэффициенты налоговой эффективности (Кнэ) для отдельных налогов, определяемые как:

,

где: Н_i – величина налога i-го вида;

Д_j – величина аналитического показателя j-го вида.

Снижение величины коэффициента относительно установленной налоговой ставки свидетельствует об использовании льгот.

3. Доля налогов в добавленной стоимости. Рассчитывается как отношение налоговых платежей к добавленной стоимости, под которой для целей настоящего расчета понимается сумма начисленной амортизации, фонда оплаты труда персонала и чистой прибыли организации;

4. Коэффициент налоговой эластичности. Отражает относительное изменение налоговой нагрузки при соответствующем изменении налоговой базы (рассчитывается по отдельным налогам). Характеризует эффективность использования предусмотренных льгот и зачетных механизмов. Наиболее актуален для расчетов применительно к НДС, налогу на прибыль и ЕСН в условиях действия регрессивной шкалы налогообложения.

Анализ налоговой нагрузки и работа с результатами

К числу отличительных особенностей анализа и оценки налоговой нагрузки можно отнести следующие:

– выявление динамики только абсолютных изменений налоговой нагрузки недостаточно, так как эти показатели не позволяют установить ее связь с показателями финансово-хозяйственной деятельности. Анализ налоговой нагрузки должен быть рассмотрен как в части изменения абсолютных величин, так и в части динамики относительных показателей;

– целесообразно расширить оценку налоговой нагрузки путем анализа коэффициента налоговой эффективности, при расчете которого в знаменателе учитывается выручка, из которой исключена безнадежная дебиторская задолженность. Это позволит косвенно оценить потери, связанные с представлением отсрочки платежа покупателям, и оптимизировать кредитную политику организации;

– вследствие высокой трудоемкости расчет и сравнительный анализ динамики коэффициентов нагрузки по отдельным налогам целесообразно осуществлять только в отношении наиболее «затратных». К их числу у компаний, работающих в формате общей схемы налогообложения, относятся: НДС, налог на прибыль, единый социальный налог (при значительном объеме фонда оплаты труда) и иных, уплачиваемых в связи с особенностями сферы деятельности (акцизы, налог на добычу полезных ископаемых и пр.).

Выводы, сформулированные по результатам оценки налоговой нагрузки, являются основой для формирования налоговой стратегии организации как в части разработки учетной политики для целей налогообложения, так и в части управления налоговыми рисками.