Методика управленческого учета затрат на совершенствование процесса складирования материальных ресурсов, используемых в потоке создания ценности промышленного предприятия

Введение. Складирование материальных ресурсов хозяйствующим субъектом реальной сферы экономики является одним из наиболее затратных процессов обслуживания производства. Парадоксально, что расходы на данный процесс, представляющие собой «несущую конструкцию» всей стратегически важной для предприятия системы внутренней логистики, в парадигме бережливого производства позиционируется в качестве потерь первого рода [8, с. 25] (2005). Отметим, что данный вид потерь характерен для процессов, напрямую не генерирующих продукт, но без которых невозможно обойтись в потоке создания ценности.

В традиционной модели корпоративного менеджмента потери первого рода должны быть в числе приоритетных объектов режима экономии, что подтвердили проведенные авторами исследования на ряде промышленных предприятий г. Кстова Нижегородской области и Кстовского муниципального округа. Финансирование складского хозяйства в этих организациях ведется по остаточному принципу и рассматривается в качестве источника непроизводительной нагрузки на бюджет расходов. Данный подход к структурированию расходной части бюджета предприятия в перспективе негативно влияет на динамику инновационных процессов хозяйствующих субъектов, в частности, приводит к заметному технологическому отставанию процессов обеспечения материальными ресурсами производственных подразделений, деятельность которых инкорпорирована в поток создания ценности.

В этих условиях наблюдается нарастающий дисбаланс между ресурсными потребностями основного производства и технологическими возможностями склада по их полному и своевременному удовлетворению. Существенным проявлением данного дисбаланса выступает возникновение рисков десинхронизации темпов отпуска товарно-материальных ценностей (ТМЦ) и графика выполнения производственной программы, имплицирующих класс очень чувствительных для бизнеса потерь, идентифицируемый в системе бережливого производства как «потери в виде ожидания следующей производственной стадии» [15] (Postnov, Utkin, Nikolaeva et al., 2018).

Анализ внутренней отчетности исследуемых предприятий позволил прийти к выводу, что рассматриваемые риски десинхронизации менеджментом не учитываются вовсе, либо учитываются, но не в должной степени. Между тем, уровень потерь от ожидания следующей производственной стадии, произошедших по причине организационно-технологического отставания складирования материальных ресурсов, за период наблюдений с 2021 по 2024 гг., увеличился в среднем с 5% до 9% от совокупных потерь изучаемых организаций. Опросы руководства и специалистов исследуемых предприятий показали: основной причиной недофинансирования совершенствования технологии и организации складских операций является то, что для лиц, принимающих решения (ЛПР), остается невозможным получить точную информацию о надежно измеренной величине вклада произведенных затрат непосредственно в результаты создания ценности.

Отсутствие столь необходимой транспарентности в данном сегменте информационного пространства принятия управленческих решений во многом обусловлено принятой учетно-калькуляционной моделью отражения затрат на совершенствование технологии и организации производства в целом, и на складские работы в частности. Позиционирование этих издержек в информационном пространстве бухгалтерского учета хозяйственной деятельности традиционно осуществляется в разрезе статей общехозяйственных расходов, рассматриваемых в калькуляционном процессе в качестве расходов периода. Технически данный подход предполагает списание издержек на отчетную дату «без увязки с поступлением выручки» [13, с. 36] (Mizikovsky, 2009) или с иными количественными характеристиками поступления экономических выгод. Недостатком данной модели в аспекте применения результатов ее реализации в информационном пространстве ЛПР является отсутствие точной идентификации направления потребления ресурсов в аналитических регистрах, многократно усложняя экстракцию сведений, релевантных принимаемому решению или разрабатываемой стратегии потребления ресурсов.

Непрозрачность информационного пространства в сегменте, где аккумулируются данные о затратах на совершенствование технологии и организации производства, в том числе, складских операций, не позволяет количественно обосновать необходимость изменений и, следовательно, обеспечить измерение результатов в принятых калькуляционных единицах. Инструментализация решения данной задачи должна быть основана на максимально четкой идентификации учетных записей рассматриваемых расходов, планирование и списание которых должно корреспондировать с поступлением экономических выгод.

Таким образом, целью представленного в статье исследования является формирование транспарентного информационного пространства экономически сбалансированного, стратегически обоснованного расходования ресурсов на совершенствование технологии и организации складирования материальных ресурсов, предназначенных для использования в потоке создания ценности промышленным предприятием.

В задачи входит разработка методики управленческого учета затрат на совершенствование складских процессов, предусматривающей измерение их результатов в выпуске товарной продукции.

Методы исследования. В статье использованы следующие методы: наблюдение, накопление и группировка сведений, характеризующих предметную область исследования; системный и процессно-функциональный виды анализа, классификация, декомпозиция, синтез, экономическая интерпретация и диагностика.

Теоретико-методологические подходы. Проведенные эмпирические исследования показали, что практически все изучаемые хозяйствующие субъекты не включают в себестоимость продукции затраты на хранение запасов ТМЦ, в состав которых инкорпорируются затраты на совершенствование технологии и организации складских работ, что находит веское методологическое обоснование в п. 18 Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы» [2] (2019). Хотя сказанное в определенной степени противоречит цели измерения конечных результатов исследуемых издержек в выпуске товарной продукции.

Для преодоления противоречия необходимо использовать систему управленческого учета, правила ведения которого формируются организацией самостоятельно, «исходя из целей и задач внутрифирменного управления» [5, с. 8] (Vakhrushina, Rasskazova-Nikolaeva, Sidorova, 2011), при этом «нормы …управленческого учета устанавливаются самим предприятием» [10, с. 30] (Kerimov, 2001). Исходя из данного постулата, использование способа распределения расходов на совершенствование процесса складирования материальных ресурсов, используемых в основном производстве промышленного предприятия, на производственную себестоимость товарной продукции методологически допустимо и целесообразно. Важно подчеркнуть, что на анализируемых предприятиях используется модель распределения косвенных затрат, согласно которой исследуемые расходы распределяются пропорционально начисленной основной заработной плате работников основного производства.

Данный подход находит свое методологическое отражение в ряде научных работ [3; 9; 14] (Ayushinova, Putyrskaya, 2017; Kasyanova, 2017; Mukhina, 2016). Вместе с тем, использование рассматриваемого показателя в контексте исследуемой предметной области в качестве базы распределения, нецелесообразно, ибо он в полной мере не отражает экономическую зависимость результатов, распределяемых на производственную себестоимость продукции (услуг, товаров) затрат и получаемых от них выгод. Предлагаемая авторами модель – распределения пропорционально объему товарной продукции в стоимостном выражении соответствует парадигме системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции по видам деятельности, в основе которой лежит «идея …распределения косвенных расходов на основе внутрипроизводственного потребления ресурсов» [4] (Baltzer, Heusser, 2018). Этой идеи придерживается целый ряд ведущих исследователей [12; 16] (Maslova, Prozorova, 2006; Sokolov, 2007). Научное обоснование выбора в качестве базы распределения показателей, характеризующих объем выпуска продукции (работ, услуг), изложено в работах [6; 7; 11] (Ershova, Malyaeva, 2016; Zambrzhitskaya, Balbarin, 2016; Kleiman, Chernyavskaya, 2015), и служит убедительным аргументом в поддержку выбранного подхода. Принципиальная схема авторской методики представлена в контекстной диаграмме (рис. 1).

2

1 4

1 – Первичные данные;

2 – Регламент аналитического учета;

3 – Регламент распределения затрат;

4 – Показатели измерения корреспонденции результатов,

затрат и полученных экономических выгод

3

Рисунок 1. Контекстная диаграмма методики управленческого учета затрат на совершенствование технологии и организации процессов складских хозяйств материальных

ресурсов исследуемых предприятий

Источник: составлено авторами.

Затраты С^Т на совершенствование процесса складирования материальных ресурсов, используемых в потоке создания ценности промышленного предприятия за период Т рассчитываются по формуле:

С^Т=НЗП_н^Т+(М+З+О+А+П)-НЗП_к^Т (1),

где: НЗП_н^Т, НЗП_к^Т – запасы незавершенного производства на начало и конец периода соответственно;

М – материальные затраты;

З – заработная плата;

О – отчисления на социальные нужды;

А – амортизация;

П – прочие расходы.

Коэффициент К распределения затрат С^Т пропорционален стоимостной характеристике выпуска товарной продукции П^Т за период Т (2):

К=С^Т/П^Т. (2)

Распределение рассматриваемых затрат осуществляется на производственную себестоимость заказов р на выпуск товарной продукции основного производства за период Т (3):

С_р^Т=К*П_р^Т. (3)

Результаты. Сводная ведомость затрат на совершенствование процессов складирования материальных ресурсов на промышленном предприятии представлена в таблице 1.

Таблица 1. Сводная ведомость затрат на совершенствование процессов складирования

материальных ресурсов для основного производства

Предприятие ООО «ХХХХ»

Период с 10.02.2023 по 01.02.2024

Распределение исследуемых затрат между производственными заказами представлено в таблице 2.

Таблица 2. Ведомость распределения затрат на совершенствование процессов складирования материальных ресурсов основного производства

Предприятие ООО «ХХХХ»

Период с 10.02.2023 по 01.02.2024

Источник: рассчитано авторами.

Обсуждение. Комплексное внедрение методики управленческого учета затрат на совершенствование процессов складирования материальных ресурсов, предназначенных для основного производства промышленного предприятия, предполагает существенные изменения не только в учетном, но и в информационно-инструментальном пространстве внутрихозяйственного менеджмента в целом. Изменения предусматривают увеличение сложности расчетов и, следовательно, освоение новых компетенций работниками управленческих подразделений хозяйствующего субъекта. Институционализация инструментальных средств, предлагаемых авторами, требует отражения во внутренних стандартах, прежде всего, в учетной политике в целях управленческого учета, положениях по планированию, управленческому учету и внутреннему контролю расходования ресурсов, распределению косвенных расходов и калькулированию себестоимости, инструкциях и иных разъяснительных документах по их практической реализации. Особую роль в институциональном процессе играет адаптация программно-технического и информационного обеспечения обработки управленческих данных, что также предполагает ощутимые для бюджета хозяйствующего субъекта управленческие затраты.

В таблице 3 представлены результаты SWOT-анализа сложно-структурированного процесса имплицирования рассматриваемой методики в управленческие практики исследуемых предприятий.

Таблица 3. SWOT-анализ результатов внедрения методики управленческого учета затрат на совершенствование процессов складирования материальных ресурсов

промышленного предприятия

Источник: разработка авторов.

Перспектива исследований в рассматриваемой предметной области видится в инструментализации распределения затрат на совершенствование складских процессов, результаты которых напрямую не задействованы в потоке создания ценности. Такие процессы ориентированы, в том числе, на реализацию потребностей внутрихозяйственного управления, развитие корпоративной культуры и т.п. Другим направлением является использование интеллектуальных информационных систем в качестве ядра технологического потока обработки данных.

Вполне очевидно, что дальнейшее развитие в сложно-структурированном информационно-инструментальном пространстве промышленного предприятия изложенной в статье методики носит итерационный характер, причем каждая итерация инициируется изменениями сложной ткани информационного пространства логистических затрат. Изменение инструментального потенциала данной методики должно осуществляться (рис. 2) согласно концепции цикла Шухарта-Деминга [1] (2008): «планирование (разработка и внедрение) – реализация (использование в управленческих практиках) – контроль (анализ изменений экономической среды, информационных запросов ЛПР) – корректировка (внесение изменений).

Рисунок 2. Цикл Шухарта-Деминга

Источник: [1].

Цикл Шухарта-Деминга используется для постоянного улучшения процессов, продуктов/услуг в организациях. Он способствует повышению эффективности, снижению затрат и улучшению качества продукции/услуг.

Заключение

Структуризация гибкого и максимально эффективного информационно-инструментального пространства управленческого учета затрат на материально-техническое снабжение, в том числе, его ключевого объекта – расходов складирования материальных ресурсов, предназначенных для использования в основном производстве, – выступает критически важным направлением совершенствования бизнес-процессов хозяйствующего субъекта реальной сферы экономики. Предложенная методика является частью данной стратегии, результаты которой позволяют, в определенной степени, внести существенные коррективы в традиционный подход рассмотрения складских издержек в целом и затрат на совершенствование процессов складирования, в частности, в качестве абсолютных потерь. Распределение затрат на совершенствование складских процессов, направленных на ресурсное обеспечение основного производства, позволяет измерить их вклад в формирование экономических выгод в потоке создания ценности и, тем самым, создать транспарентное информационное пространство принятия научно обоснованных управленческих решений, направленных на устойчивое развитие хозяйствующих субъектов и укрепление их экономической безопасности, что весьма актуально в современных экономических реалиях.