Income tax features for remote employees

Введение

Актуальность.

С началом пандемии COVID-19 в России в 2020 году многие компании начали переводить своих сотрудников на удаленный режим работы в целях обеспечения безопасности и соблюдения рекомендаций по социальному дистанцированию. Это касается как крупных корпораций, так и небольших предприятий. Правительство также рекомендовало организациям перевести своих сотрудников на удаленную работу. В дальнейшем, в зависимости от эпидемиологической ситуации, решения о переводе на удаленную работу могли меняться и приниматься как на уровне компаний, так и на уровне региональных или федеральных властей.

После завершения пандемии COVID-19 многие компании по всему миру столкнулись с вопросом о том, следует ли полностью возвращаться к офисному режиму работы или сохранить удаленный режим работы. Решение о возвращении сотрудников к офисному режиму работы после окончания пандемии COVID-19 зависит от множества факторов, включая экономические, организационные, технологические, а также предпочтения сотрудников.

В некоторых случаях компании принимали решение о возвращении сотрудников в офисный режим работы, особенно если это связано с требованиями бизнес-процессов, корпоративной культуры или командной работой, которые затруднительно осуществлять удаленно.

Однако многие компании также признали преимущества удаленной работы для работодателя в виде снижения расходов на аренду офиса, а для сотрудников в виде удобства и гибкости, сокращения транспортных и прочих расходов, связанных с поездками в офис. Поэтому некоторые компании сохранили частичный или полный удаленный режим работы даже после завершения пандемии, а также предоставили сотрудникам возможность выбора между удаленной и офисной работой в зависимости от их предпочтений и задач.

Сотрудники, работающие полностью в удаленном формате, иногда задумываются о переезде в другой город или страну по экономическим и иным причинам. Переезд в другой город России в целом не приводит к каким-либо налоговым или юридическим последствиям, в то время как переезд в другую страну на длительное время приводит к налоговым последствиям.

Цель исследования – представить предложения по совершенствованию законодательства в части налогообложения доходов физических лиц, работающих дистанционно.

Налоговая база и ставки налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в России определяются исходя из статуса налогового резидентства физического лица и источника его дохода. Если работник уезжает за рубеж и в результате проводит в РФ менее 183 дней в календарном году, он оказывается налоговым нерезидентом РФ. По общему правилу налоговые нерезиденты уплачивают НДФЛ по ставке 30% только с доходов от источников в России. До 2024 г. в соответствии с пп.6 п.1 ст.208 НК РФ для дистанционных работников источник дохода определялся местом фактического осуществления трудовых обязанностей. Таким образом, работодатель не должен был удерживать НДФЛ с доходов, которые он выплачивал работникам за период их работы за границей. Данная позиция подтверждена Минфином РФ [1,2,3], но, чтобы снять вопросы со стороны налоговых органов и снизить риски доначисления НДФЛ, работодатели, которые выполняют функцию налогового агента и несут ответственность за правильность исчисления НДФЛ, должны были подтвердить факт выполнения сотрудником трудовой функции за пределами РФ и для этого указывали в трудовых договорах с такими сотрудниками место фактического исполнения обязанностей - за пределами России (например, другую страну).

Сотрудники, работающие дистанционно в другой стране на российского работодателя более 183 дней в году, должны декларировать свои доходы, в стране своего пребывания и платить в этой стране подоходный налог. Но они далеко не все это делали и, таким образом, некоторые сотрудники, работавшие дистанционно, не платили подоходный налог ни в одной стране.

А при работе в безналоговой стране (например, Объединенные Арабские Эмираты [4], Бахрейн [5], Кувейт [6], в которых отсутствует подоходный налог физических лиц) более 183 дней, такой сотрудник в принципе нигде не должен был платить подоходный налог со своего дохода от работы на российскую компанию.

С февраля 2022 г. по июль 2023 г. по разным данным от 800 до 900 [7] тыс. россиян переехали из России в другие страны. По данным опросов доля ИТ специалистов среди уехавших россиян могла достигать до 45% [8]. Средняя заработная плата российских IT-специалистов втором полугодии 2023 г. составляла 141 тыс. руб. [9] в месяц. Таким образом, исходя из средней зарплаты выпадающие доходы консолидированного бюджета РФ в части НДФЛ от отъезда данных специалистов за 2022 и 2023 гг. от 145 до 164 млрд руб.

Минфин РФ обратил внимание на эту налоговую несправедливость еще в 2022 г. [10] и подготовил предложения по ее устранению путем признания дохода, полученного дистанционными работниками от российского работодателя в период их работы за границей, доходом от источника в РФ. Изначально Минфин РФ планировал облагать такие доходы по ставке 30%, но из-за риска потери бюджетных поступлений предложил установить ставку 13/15% [11].

31 июля 2023 г. Президентом РФ был подписан Федеральный закон от 31.07.2023 № 389-ФЗ [12], который внес указанные изменения в НК РФ и с 2024 г. доход дистанционных работников российских компаний признается полученным от источников в РФ независимо от места осуществления сотрудниками своих трудовых функций и облагается НДФЛ в России по ставке 13/15%.

Такой подход в целом идет вразрез с международными практиками в части налогообложения доходов физических лиц от работы по найму. В рамках общемировой практики облагать налогом доходы работника имеет право страна, в которой физическое лицо осуществляет трудовые обязанности, но не страна, в которой зарегистрирован работодатель данного физического лица. Возможный результат - двойное налогообложение.

Например, дистанционный работник работает на российского работодателя из страны, с которой у России заключено и действует соглашение об избежании двойного налогообложения (далее - СИДН). Работник стал налоговым резидентом этой страны. В соответствии с СИДН доход этого сотрудника подлежит обложению в этой стране.

Страна резидентства дистанционного сотрудника не должна осуществлять зачет российского налога против налоговых обязательств в этой стране, поскольку такой зачет противоречит положениям СИДН, предписывающим не облагать в РФ доход, если он получен за работу, которая осуществлялась вне РФ.

На начало 2023 г. между Россией и другими странами было заключено 84 таких соглашения [13]. В августе 2023 г. Президент РФ издал Указ о приостановлении отдельных положений (в том числе в отношении доходов от работы по найму) СИДН с 38 странами в связи с совершением недружественных действий в отношении РФ [14].

Вместе с тем даже в тех странах, с которыми СИДН в части дохода от работы по найму продолжают действовать, у дистанционных сотрудников, получающих доходы от российских компаний, возникает риск двойного налогообложения.

В январе 2024 г. Минфин РФ опубликовал письмо [15], в котором указал на возможность устранения двойного налогообложения доходов дистанционного сотрудника путем использования механизма, предусмотренного п.5-8 ст.232 НК РФ. Для этого необходимо предоставить российскому работодателю документ, который подтверждает статус его налогового резидентства в иностранном государстве и получить таким образом освобождение от удержания или возврат уже удержанного налога от налогового агента – российского работодателя. Таким образом, для тех, кто работал на российские компании находясь за пределами РФ и не платил налоги в другой стране, данный механизм работать не будет.

В 2022 г. по различным данным [16,17] россияне чаще всего переезжали в Турцию, Грузию, Армению, Узбекистан, Казахстан, Кыргызстан, Сербию, Черногорию и ОАЭ.

Таблица 1. Ставки подоходного налога в популярных для переезда из РФ странах

Таким образом, с 2024 г. сотрудники российских компаний, работающие дистанционно находясь при этом:

- в странах ЕС и США, а также в странах, с которыми у России нет СИДН, столкнутся с проблемой двойного налогообложения,

- в безналоговых странах столкнутся с необходимостью уплаты НДФЛ в России (фактически при этом НДФЛ будет удерживать и уплачивать налоговый агент – российский работодатель),

- в странах, с которыми у России продолжают действовать СИДН, с необходимостью подтверждения статуса налогового резидента другой страны и уплаты в ней налогов. При этом налоги, уплаченные в иностранном государстве, можно будет зачесть в счет российского НДФЛ.

Заключение

Предложения по совершенствованию направлены не на изменение системы налогообложения дистанционных сотрудников, так как по мнению автора, после внесения изменений в 2023 г., оно в целом является справедливым, а на стимулирование российских граждан, которые уехали из России в 2022–2023 гг. вернуться в Россию.

Во-первых, предоставить налоговые каникулы по НДФЛ в отношении доходов от работы по найму на 12 месяцев после возвращения гражданина в Россию из другой страны (при условии, что такой гражданин более 12 месяцев провел за пределами РФ). Для подтверждения выполнения данного критерия можно было использовать данные о пересечении границы в соответствии со штампами в заграничном паспорте налогоплательщика. Также чтобы исключить злоупотребления налоговыми каникулами налогоплательщик может воспользоваться один раз в жизни.

Во-вторых, на один год предоставить налоговый вычет из базы по НДФЛ в размере расходов на аренду квартиры, но не более 50 тыс. руб. [18] в месяц в Москве, 25 тыс. руб. в других регионах (при условии, что у гражданина и его близких родственников нет в собственности недвижимости и такой гражданин и его близкие родственники не владели недвижимостью в течение предыдущих трех лет).

В-третьих, установить ставки НДФЛ в зависимости от дохода налогоплательщика. Данное предложение можно распространить на всех налогоплательщиков, а не только на дистанционных сотрудников.

0% - в отношении доходов менее 230 904 руб. в год (12 размеров МРОТ - 19 242 руб. [19] в 2024 г.),

13% - в отношении доходов от 230 904 руб. в год до 5 млн руб. в год,

15% - в отношении доходов от 5 до 10 млн руб. в год,

17% - в отношении доходов от 10 до 15 млн руб. в год,

20% - в отношении доходов от 15 до 50 млн руб. в год,

25% - в отношении доходов свыше 50 млн руб. в год.

Выпадающие доходы консолидированного бюджета РФ от освобождения доходов ниже МРОТ могут составить около 37 млрд руб. в год (оценка автора исходя из данных о количестве граждан с доходами ниже МРОТ [20]). Вместе с тем дополнительные доходы бюджета только от повышения ставки с 15 до 17% могут составить более 65 млрд руб. в год.

Следует также отметить, что 28 мая 2024 г. Минфин РФ внес в Правительство РФ законопроекты [21] о совершенствовании налогового законодательства, в том числе предусматривающие дифференциацию ставок НДФЛ. Предложение Минфина РФ предусматривает повышение НДФЛ для налогоплательщиков с доходами свыше 2,4 млн руб. в год, при этом предлагается частично возвращать НДФЛ для налогоплательщиков с двумя и более детьми и доходами, не превышающими полтора прожиточных минимума в месяц на человека. По мнению автора, при текущих параметрах предложение Минфина РФ носит скорее фискальный характер, так как дополнительные доходы бюджета в результате повышения НДФЛ будут значительно выше выпадающих доходов от частичного возврата НДФЛ налогоплательщикам с двумя детьми и более.