Особенности налогообложения доходов дистанционных сотрудников

Маскин М.М.1
1 Институт экономической политики им. Е.Т. Гайдара

Статья в журнале

Экономика, предпринимательство и право (РИНЦ, ВАК)
опубликовать статью | оформить подписку

Том 14, Номер 6 (Июнь 2024)

Цитировать:
Маскин М.М. Особенности налогообложения доходов дистанционных сотрудников // Экономика, предпринимательство и право. – 2024. – Том 14. – № 6. – С. 3289-3298. – doi: 10.18334/epp.14.6.121224.

Аннотация:
В статье рассматриваются особенности налогообложения доходов сотрудников, работающих дистанционно. Актуальность данного вопроса значительно выросла после пандемии COVID-19 и начала специальной военной операции на Украине в 2022 г., после начала которой некоторые граждане России переехали из России в другие страны и продолжили работать на российские компании из-за границы. В работе предложены новые подходы к налогообложению дистанционных сотрудников, направленные на стимулирование российских граждан вернуться в Россию. Статья будет полезна налоговым консультантам, бухгалтерам, представителям законодательной и испольной органов власти, а также работодателям, использующим дистанционный формат работы сотрудников

Ключевые слова: налогообложение, дистанционные сотрудники, НДФЛ, удаленные сотрудники

JEL-классификация: H87, E62, H20



Введение

Актуальность.

С началом пандемии COVID-19 в России в 2020 году многие компании начали переводить своих сотрудников на удаленный режим работы в целях обеспечения безопасности и соблюдения рекомендаций по социальному дистанцированию. Это касается как крупных корпораций, так и небольших предприятий. Правительство также рекомендовало организациям перевести своих сотрудников на удаленную работу. В дальнейшем, в зависимости от эпидемиологической ситуации, решения о переводе на удаленную работу могли меняться и приниматься как на уровне компаний, так и на уровне региональных или федеральных властей.

После завершения пандемии COVID-19 многие компании по всему миру столкнулись с вопросом о том, следует ли полностью возвращаться к офисному режиму работы или сохранить удаленный режим работы. Решение о возвращении сотрудников к офисному режиму работы после окончания пандемии COVID-19 зависит от множества факторов, включая экономические, организационные, технологические, а также предпочтения сотрудников.

В некоторых случаях компании принимали решение о возвращении сотрудников в офисный режим работы, особенно если это связано с требованиями бизнес-процессов, корпоративной культуры или командной работой, которые затруднительно осуществлять удаленно.

Однако многие компании также признали преимущества удаленной работы для работодателя в виде снижения расходов на аренду офиса, а для сотрудников в виде удобства и гибкости, сокращения транспортных и прочих расходов, связанных с поездками в офис. Поэтому некоторые компании сохранили частичный или полный удаленный режим работы даже после завершения пандемии, а также предоставили сотрудникам возможность выбора между удаленной и офисной работой в зависимости от их предпочтений и задач.

Сотрудники, работающие полностью в удаленном формате, иногда задумываются о переезде в другой город или страну по экономическим и иным причинам. Переезд в другой город России в целом не приводит к каким-либо налоговым или юридическим последствиям, в то время как переезд в другую страну на длительное время приводит к налоговым последствиям.

Цель исследования – представить предложения по совершенствованию законодательства в части налогообложения доходов физических лиц, работающих дистанционно.

Налоговая база и ставки налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в России определяются исходя из статуса налогового резидентства физического лица и источника его дохода. Если работник уезжает за рубеж и в результате проводит в РФ менее 183 дней в календарном году, он оказывается налоговым нерезидентом РФ. По общему правилу налоговые нерезиденты уплачивают НДФЛ по ставке 30% только с доходов от источников в России. До 2024 г. в соответствии с пп.6 п.1 ст.208 НК РФ для дистанционных работников источник дохода определялся местом фактического осуществления трудовых обязанностей. Таким образом, работодатель не должен был удерживать НДФЛ с доходов, которые он выплачивал работникам за период их работы за границей. Данная позиция подтверждена Минфином РФ [1,2,3], но, чтобы снять вопросы со стороны налоговых органов и снизить риски доначисления НДФЛ, работодатели, которые выполняют функцию налогового агента и несут ответственность за правильность исчисления НДФЛ, должны были подтвердить факт выполнения сотрудником трудовой функции за пределами РФ и для этого указывали в трудовых договорах с такими сотрудниками место фактического исполнения обязанностей - за пределами России (например, другую страну).

Сотрудники, работающие дистанционно в другой стране на российского работодателя более 183 дней в году, должны декларировать свои доходы, в стране своего пребывания и платить в этой стране подоходный налог. Но они далеко не все это делали и, таким образом, некоторые сотрудники, работавшие дистанционно, не платили подоходный налог ни в одной стране.

А при работе в безналоговой стране (например, Объединенные Арабские Эмираты [4], Бахрейн [5], Кувейт [6], в которых отсутствует подоходный налог физических лиц) более 183 дней, такой сотрудник в принципе нигде не должен был платить подоходный налог со своего дохода от работы на российскую компанию.

С февраля 2022 г. по июль 2023 г. по разным данным от 800 до 900 [7] тыс. россиян переехали из России в другие страны. По данным опросов доля ИТ специалистов среди уехавших россиян могла достигать до 45% [8]. Средняя заработная плата российских IT-специалистов втором полугодии 2023 г. составляла 141 тыс. руб. [9] в месяц. Таким образом, исходя из средней зарплаты выпадающие доходы консолидированного бюджета РФ в части НДФЛ от отъезда данных специалистов за 2022 и 2023 гг. от 145 до 164 млрд руб.

Минфин РФ обратил внимание на эту налоговую несправедливость еще в 2022 г. [10] и подготовил предложения по ее устранению путем признания дохода, полученного дистанционными работниками от российского работодателя в период их работы за границей, доходом от источника в РФ. Изначально Минфин РФ планировал облагать такие доходы по ставке 30%, но из-за риска потери бюджетных поступлений предложил установить ставку 13/15% [11].

31 июля 2023 г. Президентом РФ был подписан Федеральный закон от 31.07.2023 № 389-ФЗ [12], который внес указанные изменения в НК РФ и с 2024 г. доход дистанционных работников российских компаний признается полученным от источников в РФ независимо от места осуществления сотрудниками своих трудовых функций и облагается НДФЛ в России по ставке 13/15%.

Такой подход в целом идет вразрез с международными практиками в части налогообложения доходов физических лиц от работы по найму. В рамках общемировой практики облагать налогом доходы работника имеет право страна, в которой физическое лицо осуществляет трудовые обязанности, но не страна, в которой зарегистрирован работодатель данного физического лица. Возможный результат - двойное налогообложение.

Например, дистанционный работник работает на российского работодателя из страны, с которой у России заключено и действует соглашение об избежании двойного налогообложения (далее - СИДН). Работник стал налоговым резидентом этой страны. В соответствии с СИДН доход этого сотрудника подлежит обложению в этой стране.

Страна резидентства дистанционного сотрудника не должна осуществлять зачет российского налога против налоговых обязательств в этой стране, поскольку такой зачет противоречит положениям СИДН, предписывающим не облагать в РФ доход, если он получен за работу, которая осуществлялась вне РФ.

На начало 2023 г. между Россией и другими странами было заключено 84 таких соглашения [13]. В августе 2023 г. Президент РФ издал Указ о приостановлении отдельных положений (в том числе в отношении доходов от работы по найму) СИДН с 38 странами в связи с совершением недружественных действий в отношении РФ [14].

Вместе с тем даже в тех странах, с которыми СИДН в части дохода от работы по найму продолжают действовать, у дистанционных сотрудников, получающих доходы от российских компаний, возникает риск двойного налогообложения.

В январе 2024 г. Минфин РФ опубликовал письмо [15], в котором указал на возможность устранения двойного налогообложения доходов дистанционного сотрудника путем использования механизма, предусмотренного п.5-8 ст.232 НК РФ. Для этого необходимо предоставить российскому работодателю документ, который подтверждает статус его налогового резидентства в иностранном государстве и получить таким образом освобождение от удержания или возврат уже удержанного налога от налогового агента – российского работодателя. Таким образом, для тех, кто работал на российские компании находясь за пределами РФ и не платил налоги в другой стране, данный механизм работать не будет.

В 2022 г. по различным данным [16,17] россияне чаще всего переезжали в Турцию, Грузию, Армению, Узбекистан, Казахстан, Кыргызстан, Сербию, Черногорию и ОАЭ.

Таблица 1. Ставки подоходного налога в популярных для переезда из РФ странах

Страна
Ставка подоходного налога для резидента (для доходов от работы по найму)
Есть ли соглашение об избежании двойного налогообложения с РФ?
Турция
15%-40%
Да
Грузия
20%
Нет
Армения
20%
Да
Узбекистан
12%
Да
Казахстан
10%
Да
Кыргызстан
10%
Да
Сербия
10%
Да
Черногория
0-15%
Да
ОАЭ
0%
не применимо
Источники: составлено автором на основании данных PWC «Worldwide Tax Summaries», а также нормативно-правовых актов [22-34]

Таким образом, с 2024 г. сотрудники российских компаний, работающие дистанционно находясь при этом:

- в странах ЕС и США, а также в странах, с которыми у России нет СИДН, столкнутся с проблемой двойного налогообложения,

- в безналоговых странах столкнутся с необходимостью уплаты НДФЛ в России (фактически при этом НДФЛ будет удерживать и уплачивать налоговый агент – российский работодатель),

- в странах, с которыми у России продолжают действовать СИДН, с необходимостью подтверждения статуса налогового резидента другой страны и уплаты в ней налогов. При этом налоги, уплаченные в иностранном государстве, можно будет зачесть в счет российского НДФЛ.

Заключение

Предложения по совершенствованию направлены не на изменение системы налогообложения дистанционных сотрудников, так как по мнению автора, после внесения изменений в 2023 г., оно в целом является справедливым, а на стимулирование российских граждан, которые уехали из России в 2022–2023 гг. вернуться в Россию.

Во-первых, предоставить налоговые каникулы по НДФЛ в отношении доходов от работы по найму на 12 месяцев после возвращения гражданина в Россию из другой страны (при условии, что такой гражданин более 12 месяцев провел за пределами РФ). Для подтверждения выполнения данного критерия можно было использовать данные о пересечении границы в соответствии со штампами в заграничном паспорте налогоплательщика. Также чтобы исключить злоупотребления налоговыми каникулами налогоплательщик может воспользоваться один раз в жизни.

Во-вторых, на один год предоставить налоговый вычет из базы по НДФЛ в размере расходов на аренду квартиры, но не более 50 тыс. руб. [18] в месяц в Москве, 25 тыс. руб. в других регионах (при условии, что у гражданина и его близких родственников нет в собственности недвижимости и такой гражданин и его близкие родственники не владели недвижимостью в течение предыдущих трех лет).

В-третьих, установить ставки НДФЛ в зависимости от дохода налогоплательщика. Данное предложение можно распространить на всех налогоплательщиков, а не только на дистанционных сотрудников.

0% - в отношении доходов менее 230 904 руб. в год (12 размеров МРОТ - 19 242 руб. [19] в 2024 г.),

13% - в отношении доходов от 230 904 руб. в год до 5 млн руб. в год,

15% - в отношении доходов от 5 до 10 млн руб. в год,

17% - в отношении доходов от 10 до 15 млн руб. в год,

20% - в отношении доходов от 15 до 50 млн руб. в год,

25% - в отношении доходов свыше 50 млн руб. в год.

Выпадающие доходы консолидированного бюджета РФ от освобождения доходов ниже МРОТ могут составить около 37 млрд руб. в год (оценка автора исходя из данных о количестве граждан с доходами ниже МРОТ [20]). Вместе с тем дополнительные доходы бюджета только от повышения ставки с 15 до 17% могут составить более 65 млрд руб. в год.

Следует также отметить, что 28 мая 2024 г. Минфин РФ внес в Правительство РФ законопроекты [21] о совершенствовании налогового законодательства, в том числе предусматривающие дифференциацию ставок НДФЛ. Предложение Минфина РФ предусматривает повышение НДФЛ для налогоплательщиков с доходами свыше 2,4 млн руб. в год, при этом предлагается частично возвращать НДФЛ для налогоплательщиков с двумя и более детьми и доходами, не превышающими полтора прожиточных минимума в месяц на человека. По мнению автора, при текущих параметрах предложение Минфина РФ носит скорее фискальный характер, так как дополнительные доходы бюджета в результате повышения НДФЛ будут значительно выше выпадающих доходов от частичного возврата НДФЛ налогоплательщикам с двумя детьми и более.


Источники:

1. Письмо Министерства Финансов Российской Федерации от 16 сентября 2022 года № 03-04-06/89789. Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=QUEST&n=213789#GofSTFU0bWwXvVdI1 (дата обращения: 12.06.2024).
2. Письмо Министерства Финансов Российской Федерации от 26 сентября 2022 года № 03-04-06/92761. СПС Гарант. [Электронный ресурс]. URL: https://base.garant.ru/405556793/ (дата обращения: 12.06.2024).
3. Письмо Министерства Финансов Российской Федерации от 6 октября 2022 года № 03-04-06/96611. СПС Гарант. [Электронный ресурс]. URL: https://www.garant.ru/products/ipo/prime/doc/405456973/ (дата обращения: 12.06.2024).
4. PWC «Worldwide Tax Summaries». United Arab Emirates. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/united-arab-emirates/individual/taxes-on-personal-income/ (дата обращения: 08.04.2024).
5. PWC «Worldwide Tax Summaries». Bahrain. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/bahrain/individual/taxes-on-personal-income/ (дата обращения: 08.04.2024).
6. PWC «Worldwide Tax Summaries». Kuwait. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/kuwait/individual/taxes-on-personal-income/ (дата обращения: 08.04.2024).
7. The Economist - Russians have emigrated in huge numbers since the war in Ukraine. [Электронный ресурс]. URL: https://www.economist.com/graphic-detail/2023/08/23/russians-have (дата обращения: 12.04.2024).
8. Большой исход: портрет новых мигрантов из России Отчет по результатам опроса российских мигрантов. [Электронный ресурс]. URL: https://outrush.io/report_march_2022 (дата обращения: 08.04.2024).
9. Ведомости - Средняя зарплата в РФ в сфере IT снизилась на 15% во втором полугодии 2023 года. [Электронный ресурс]. URL: https://www.vedomosti.ru/technology/news/2024/02/01/1017880-srednyaya-zarplata (дата обращения: 12.04.2024).
10. Минфин России подготовил законопроект для выполнения положений основных направлений налоговой политики. [Электронный ресурс]. URL: https://minfin.gov.ru/ru/press-center/?id_4=38036-minfin_rossii_podgotovil_zakonoproekt_dlya_vypo (дата обращения: 12.04.2024).
11. РБК Минфин объяснил, почему для уехавших не подняли НДФЛ до 30%. [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/economics/14/06/2023/6489f12c9a794773e071fb49 (дата обращения: 01.04.2024).
12. Федеральный закон от 31.07.2023 № 389-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и о приостановлении действия абзаца второго пункта 1 статьи 78 части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_453241/ (дата обращения: 12.06.2024).
13. Список международных договоров об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и другими государствами. Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_376715/ (дата обращения: 08.04.2024).
14. Указ Президента РФ от 08.08.2023 N 585 "О приостановлении Российской Федерацией действия отдельных положений международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения". Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_454278/ (дата обращения: 12.06.2024).
15. Письмо Министерства Финансов Российской Федерации РФ от 9 января 2024 г. N 03-04-06/114. Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=QUEST&n=221956#VNMbTFU2bWJwfsiP2 (дата обращения: 12.06.2024).
16. Киселева М., Сафронова В. Би-би-си. Новые российские эмигранты. Кто они, сколько их и куда уехали?. [Электронный ресурс]. URL: https://www.bbc.com/russian/features-65686712 (дата обращения: 08.04.2024).
17. Большой исход: портрет новых мигрантов из России Отчет по результатам опроса российских мигрантов. [Электронный ресурс]. URL: https://outrush.io/report_march_2022 (дата обращения: 08.04.2024).
18. Адоньев И. Средняя стоимость аренды квартир в Москве выросла на 36% в 2023 году. [Электронный ресурс]. URL: https://snob.ru/news/srednyaya-stoimost-arendy-kvartir-v-moskve-vyrosla-na-36-v-2023-godu/ (дата обращения: 22.04.2024).
19. Федеральный закон от 27.11.2023 № 548-ФЗ "О внесении изменений в статью 1 Федерального закона "О минимальном размере оплаты труда" и признании утратившими силу статей 2 и 3 Федерального закона "О внесении изменения в статью 1 Федерального закона "О минимальном размере оплаты труда" и о приостановлении действия ее отдельных положений". Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_462877/ (дата обращения: 12.06.2024).
20. Волкова Е. Ведомости. Число бедных россиян за III квартал уменьшилось на полмиллиона человек. [Электронный ресурс]. URL: https://www.vedomosti.ru/society/articles/2023/12/06/1009708-chislo-bednih-rossiyan-umenshilos (дата обращения: 01.06.2024).
21. Маркелов Р. Интернет-портал «Российской газеты». Минфин внес в правительство законопроекты о налоговых изменениях. [Электронный ресурс]. URL: https://rg.ru/2024/05/28/minfin-vnes-v-pravitelstvo-zakonoproekt-o-nalogovyh-izmeneniiah.html (дата обращения: 01.06.2024).
22. PWC «Worldwide Tax Summaries». Turkey. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/turkey/individual/taxes-on-personal-income/ (дата обращения: 04.03.2024).
23. Соглашение между Правительствами России и Турции от 15.12.1997 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы». Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_25620/ (дата обращения: 12.06.2024).
24. PWC «Worldwide Tax Summaries». Georgia. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/georgia/individual/taxes-on-personal-income (дата обращения: 12.06.2024).
25. PWC «Worldwide Tax Summaries». Armenia. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/armenia/individual/taxes-on-personal-income/ (дата обращения: 04.03.2024).
26. Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Армения от 28.12.1996 «Об устранении двойного налогообложения на доходы и имущество». Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_18993/4dd248e0f29bd2ec (дата обращения: 12.06.2024).
27. PWC «Worldwide Tax Summaries». Uzbekistan. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/republic-of-uzbekistan/individual/taxes-on-personal-income (дата обращения: 04.03.2024).
28. Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Узбекистан от 02.03.1994 «Об избежании двойного налогообложения доходов и имущества». Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_10383/4dd248e0f29bd2ec7f9da1f647c3f7e4f88af9ff/ (дата обращения: 12.06.2024).
29. Кодекс Республики Казахстан от 25 декабря 2017 года № 120-VI «О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)», статья 320, пункт 1. [Электронный ресурс]. URL: https://online.zakon.kz/Document/?doc_id=36148637&sub_id=3200000&pos=9533;-54#pos=9533;-54 (дата обращения: 12.06.2024).
30. Конвенция между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 18.10.1996 "Об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал". Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_14253/ (дата обращения: 12.06.2024).
31. Закон Кыргызской Республики от 18 января 2022 года № 4 «О введении в действие Налогового кодекса Кыргызской Республики», статья 197. [Электронный ресурс]. URL: https://online.zakon.kz/Document/?doc_id=31756556&sub_id=1970000&pos=3254;-54#pos=3254;-54 (дата обращения: 12.06.2024).
32. Соглашение от 13 января 1999 года между Правительством РФ и Правительством Киргизской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов на доходы. Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_23907/ (дата обращения: 12.06.2024).
33. PWC «Worldwide Tax Summaries». Serbia. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/serbia/individual/income-determination (дата обращения: 12.06.2024).
34. PWC «Worldwide Tax Summaries». Montenegro. [Электронный ресурс]. URL: https://taxsummaries.pwc.com/montenegro/individual/taxes-on-personal-income (дата обращения: 12.06.2024).

Страница обновлена: 05.07.2024 в 19:44:11