Пути повышения эффективности осуществления внутреннего финансового аудита

Введение. На экономическую безопасность государства оказывают влияние множество различных факторов, как внешних, так и внутренних. Одним из ключевых условий обеспечения стабильного развития национальной экономики является устойчивость системы управления общественными финансами, характеризующаяся способностью противостоять угрозам экономической деятельности и предпринимать адекватные меры по предотвращению, нейтрализации и устранению возникающих рисков. Решение этих задач неразрывно связано с организацией действенного механизма контроля, данные которого служат основой для оценки эффективности и обоснованности управленческих решений. В настоящее время система государственного финансового контроля приобрела законченные очертания: в Бюджетном кодексе РФ разграничены сферы действия и субъекты внешнего и внутреннего контроля, приняты соответствующие нормативно-правовые акты, регламентирующие правила и порядок проведения контрольных мероприятий и т.д. Кроме этого, главные администраторы бюджетных средств наделены бюджетными полномочиями по осуществлению внутреннего финансового аудита, представляющего собой один из видов негосударственного финансового контроля за финансово-хозяйственной деятельностью подведомственных экономических субъектов. Начиная с 2014 года нормативно-правовая база регулирования внутреннего финансового аудита и внутреннего финансового контроля неоднократно трансформировалась, поскольку видоизменялись и модифицировались фундаментальные методологические подходы Министерства финансов РФ к содержанию контрольных функций участников бюджетного процесса. В настоящее время систему внутреннего финансового аудита пока нельзя признать действенным инструментом оптимизации процедур исполнения бюджета по доходам и расходам. Несмотря на принятые меры по регламентации правил организации и осуществления внутреннего финансового аудита, его результаты не оказывают ощутимого влияния на осуществление процедур исполнения бюджетов. Пути совершенствования системы внутреннего финансового аудита на основании проведенных исследований предлагались Горбуновой Н.А. [10] (Gorbunova, 2020), Фруминой С.В. [23] (Frumina, 2021), Кутыревым Ю.А. [15] (Kutyrev, 2020) и другими. Методологические вопросы оценки внутреннего финансового аудита рассматривались Петровым А.М. [20] (Petrov, 2020), Гриневич М.В. [11] (Grinevich, 2018), Деминой И.Д. [12] (Demina, 2020), Санжиевой И.С. [27] (Shewangu Dzomira, 2020) и другими. О необходимости гармонизации нормативно-правовой базы осуществления контроля в бюджетной сфере писали Жукова А.Г. [13] (Zhukova, 2019), Гиниятуллина Д.Р. [8] (Giniyatullina, 2020), Павлова Л.Л. [19] (Pavlova, 2020), Головин С.В. [9] (Golovin, 2019), Любакова Л.В. [18] (Lyubakova, 2021). Практические аспекты проведения контрольных мероприятий в рамках внутреннего финансового аудита изучались Ананьевой С.Г. [7] (Ananeva, 2019), Алексеевой Е.С. [6] (Alekseeva, 2019), Кришталевой Т.И. [14] (Krishtaleva, 2020) и другими. Актуальным вопросам организации внутреннего финансового аудита в государственном секторе зарубежных стран посвящены работы таких исследователей, как Philna Coetzee, Lourens J. Erasmus [28] (Philna Coetzee, Lourens Erasmus, 2017), David Haya, Carolyn Corderyb [24] (Haya, Corderyb, 2018), Juma Bananuka et al. [25] (Juma Bananuka, Stephen Korutaro, Nkundabanyanga, Irene Nalukenge, Twaha Kaawaase, 2018), Marta Postula et al. [26] (Marta Postula, Olga Irodenko, Przemysław Dubel, 2020), Shewangu Dzomira [27] (Shewangu Dzomira, 2020) и других.

Цель исследования – проанализировать эффективность осуществления внутреннего финансового аудита в государственном секторе РФ.

Задачи исследования:

- обосновать осуществление внутреннего финансового аудита в государственном секторе;

- определить роль и место внутреннего финансового аудита в системе государственного финансового контроля в Российской Федерации.

Объектом исследования являются системы внутреннего финансового аудита в государственном секторе РФ.

Предметом исследования выступают экономические отношения, возникающие между субъектами государственного сектора РФ в процессе внутреннего финансового аудита.

Научная новизна содержится в результатах исследования, свидетельствующих о необходимости принятия мер по конкретизации и уточнению сфер применения различных форм контроля.

Практическая значимость работы состоит в возможности использования результатов исследования при разработке локальных актов субъекта внутреннего финансового аудита в целях обоснованного планирования и проведения контрольных мероприятий.

Осуществление финансового контроля в бюджетной сфере приобретает особую значимость, поскольку процессы формирования и расходования государственных средств в конечном итоге обеспечивают устойчивость экономики страны. Система организации контроля за общественными финансами состоит из нескольких звеньев, каждое из которых представляет сбой подсистему со строго определенными задачами и функциями. Виды финансового контроля за средствами федерального бюджета представлены в таблице 1.

Таблица 1

Виды финансового контроля за средствами федерального бюджета

Таким образом, система негосударственного финансового контроля включает в себя несколько подсистем, содержание и осуществление каждой из которых обуславливается специфическими особенностями объекта контроля. Рассмотрим основные факторы, влияющие на осуществление внутреннего финансового аудита как ключевого звена в системе негосударственного финансового контроля.

Действенность любой системы контроля предопределена рядом взаимосвязанных факторов, влияющих как на собственно процесс осуществления «контрольной деятельности, так и на эффективность ее результатов» [17] (Lev, 2019). Многообразие видов контроля имеет свои позитивные и негативные стороны. Как положительное обстоятельство можно оценивать всеохватность контроля, возможность доскональной проверки всех аспектов деятельности проверяемого экономического субъекта путем привлечения профессиональных кадров, обладающих необходимыми знаниями для проверки отдельных групп и видов финансово-хозяйственных операций, применение различных методик и подходов при осуществлении определенного вида контроля и т.д. Кроме того, процесс осуществления контрольной деятельности различными проверяющими субъектами предполагает взаимодействие и взаимный обмен информацией, полученной в ходе проверок и аналитических мероприятий, что, в свою очередь, обеспечивает повышение качества контроля в целом. С другой стороны, разнообразие видов контроля может повлечь за собой риски неоправданного увеличения объемов контрольных процедур, Как правило, большое количество длительно проводимых контрольных мероприятий негативным образом влияет на повседневную деятельность объекта контроля, оказывая воздействие на ритмичность и отлаженность циклов его функционирования. Первоочередным требованием в условиях многозадачности контрольной деятельности становится четкое разграничение сфер и предметов контроля, обуславливающее необходимость определения конкретных областей и направлений проверок в рамках каждого вида контроля. Выполнение данного требования требует разработки механизма координирования и взаимодействия проверяющих лиц, осуществляющих определенный вид контроля.

Соответственно, недостаточная конкретизация областей контроля, возможность неоднозначного толкования нормативно-правовых актов при их практическом применении является одним из факторов, негативно влияющих на качество осуществления контроля. Это относится и к внутреннему финансовому аудиту. В частности, в отчете Счетной палаты о результатах экспертно-аналитического мероприятия «Анализ достижения федеральными органами исполнительной власти целей внутреннего финансового аудита и влияние их результатов на повышение экономности и результативности использования бюджетных средств в 2016–2018 годах» [22] указано, что зачастую под видом внутреннего финансового аудита проводится иной контроль: контроль в сфере закупок, контроль учредителя, комплексные проверки финансово-хозяйственной деятельности, проверки текущей деятельности, не связанной с финансовыми вопросами и т.д. Следует отметить, что в настоящее время общие принципы, правила и порядок осуществления внутреннего финансового аудита определены федеральными стандартами. При этом конкретизация и адаптация положений стандартов с учетом специфики деятельности каждого главного администратора бюджетных средств реализуется им посредством издания соответствующего ведомственного акта.

В качестве основополагающих целей нормативного регулирования контрольной деятельности можно назвать определение ключевых элементов контроля: принципов, субъектов, объектов, методов, результата и т.д. Задача главного администратора бюджетных средств как субъекта управления состоит в конкретизации данных элементов в соответствии с законодательными и иными нормативно-правовыми актами применительно к специфике осуществления финансово-хозяйственной деятельности ведомства. Если рассматривать негосударственный финансовый контроль как единую систему, то можно сказать, что объектом контроля в ней должен быть процесс функционирования каждого подчиненного главному администратору бюджетных средств подведомственного распорядителя, получателя бюджетных средств, представляющий собой совокупность трудовых и материальных ресурсов, различных процедур и действий, документальное, правовое и финансовое обеспечение и т.д. Собственно комплекс бюджетных процедур (и действий, составляющих бюджетную процедуру) является одной из составляющих этой совокупности и в этом виде представляет собой объект внутреннего финансового аудита [5]. Для определения статуса бюджетной процедуры применяется критерий влияния результата выполнения операции на значение показателей качества финансового менеджмента. Направления мониторинга качества финансового менеджмента (примерный перечень содержится в Методических рекомендациях по проведению мониторинга качества финансового менеджмента [4]) предопределяют группировку бюджетных процедур по наиболее значимым направлениям. Количественные и качественные характеристики осуществления процедур, связанных с исполнением бюджетных полномочий, управлением активами, осуществлением закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных нужд, оцениваются в ходе мониторинга качества финансового менеджмента. Определение полного перечня бюджетных процедур, подлежащих внутреннему финансовому аудиту, является прерогативой главного администратора бюджетных средств. При этом в ходе формирования такого перечня финансово-хозяйственные операции дифференцируются на процедуры, непосредственно связанные с процессами планирования и кассового исполнения бюджета и процедуры, не оказывающие влияния на поступление и расходование бюджетных средств. Примером может служить процесс управления активами (основными средствами), в ходе которого проводятся следующие операции:

1. Расчет начальной «максимальной цены контракта на закупку основного средства» [16] (Lev, 2016).

Эта бюджетная процедура сама по себе не связана с кассовым расходованием бюджетных средств, но проверка правильности и обоснованности расчета представляет из себя предмет ведомственного контроля в сфере закупок. В то же время включение в план закупок необоснованных начальных максимальных цен контрактов квалифицируется как несоблюдение правил осуществления закупок, влекущее за собой снижение показателей оценки качества финансового менеджмента, и поэтому данная процедура контролируется в ходе осуществления внутреннего финансового аудита.

2. Принятие решения о выбытии основного средства по причине его списания с учета в связи с непригодностью к дальнейшей эксплуатации.

Это действие отсутствует в примерном перечне бюджетных процедур, подлежащих мониторингу качества финансового менеджмента. В то же время для формирования аудиторского мнения о степени достоверности бюджетной отчетности необходимо получить подтверждение фактического исполнения и оформления данной операции. Например, если основное средство после списания продолжает находиться в эксплуатации, то соответствующие данные бюджетного учета, отражающие наличие имущества, не могут быть признаны достоверными в полной мере. Формирование суждения о достоверности отчетности происходит в ходе осуществления внутреннего финансового аудита.

В отношении этой операции необходимо решить, обладает ли она свойствами бюджетной процедуры, может ли быть включена в перечень процедур, влияющих на качество финансового менеджмента, и, соответственно, является ли предметом внутреннего финансового аудита. Если комплекс операций, связанных с выбытием основных средств, не признается бюджетной процедурой, следует определить, входит ли проверка этих операций в полномочия органов ведомственного финансового контроля.

Следует отметить, что перечисленные операции подлежат внутреннему финансовому контролю получателя бюджетных средств, а оценка надежности системы внутреннего финансового контроля является одной из целей внутреннего финансового аудита.

Приведенные примеры некоторым образом объясняют причины использования внутреннего финансового аудита как инструмента всеобъемлющего контроля и свидетельствуют о существующих проблемах, связанных с разграничением полномочий и организацией осуществления и взаимодействия различных форм внешнего по отношению к объекту контроля.

В связи с этим предлагаются следующие меры по совершенствованию организации системы негосударственного финансового контроля:

1. Главному администратору бюджетных средств целесообразно провести анализ основных направлений выполняемых финансово-хозяйственных операций и процедур с целью формирования структурированного укрупненного перечня бюджетных процедур и иных операций.

2. Сформированный перечень бюджетных процедур и иных операций может быть взят за основу при определении областей и предметов различных видов контролирующей деятельности. При этом конкретизации и уточнению подлежит роль и место органов различных сфер контроля в общей системе контроля, а также порядок их взаимодействия и предоставления информации, полученной в ходе осуществления проверочных и аналитических мероприятий. В этом контексте одной из основных задач является определение возможности использования результатов ревизий и проверок ведомственного финансового контроля, ведомственного контроля в сфере закупок товаров, работ, услуг для государственных нужд в целях осуществления внутреннего финансового аудита. В целях организации практической деятельности необходимо также принять меры по согласованию временных периодов проведения ревизий, проверок и иных контрольных мероприятий разными органами.

Заключение

Проведенное исследование позволяет сделать следующие выводы:

1. Контроль за состоянием государственных финансов осуществляется в рамках многоуровневой системы, участники которой наделены определенными полномочиями и осуществляют свою деятельность в отношении различных объектов контроля. Одним из важнейших видов контроля, призванным обеспечить правильное, эффективное и рациональное формирование и использование бюджетных средств каждым участником бюджетного процесса, является внутренний финансовый аудит. Однако в настоящее время внутренний финансовый аудит не стал действенным инструментом повышения результативности использования бюджетных средств.

2. Результаты исследования свидетельствуют о необходимости принятия мер по конкретизации и уточнению сфер применения различных форм контроля: внутреннего финансового аудита, ведомственного контроля в сфере закупок товаров, работ, услуг для государственных нужд и ведомственного финансового контроля. В целях исключения дублирования функций контрольных органов целесообразно более четко определить области и предметы конкретных видов контроля. Немаловажно также выработать порядок взаимодействия контрольных органов, включающий в себя обмен полученной информацией и ее предоставление, а также согласование периодичности и времени проведения контрольных мероприятий.