Учет постоянных разниц в расчетах по единому сельскохозяйственному налогу

При встрече с работниками бухгалтерских служб на курсах повышения квалификации, организованными Нижегородским территориальным институтом профессиональных бухгалтеров, выяснилось, что у многих сельскохозяйственных фирм возникают проблемы в процессе управления прибылью. Это связано с применением различных правил в определении прибыли бухгалтерской и налогооблагаемой. В результате образуются отклонения в учете расчетов по ЕСХН. Поэтому назрела необходимость в помощи сельскохозяйственным товаропроизводителям организовать учет налоговых разниц в расчетах по ЕСХН.

В Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу отмечается, что полезность информации бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности достигается применением МСФО (международных стандартов финансовой отчетности) в качестве основы построения национальной системы бухгалтерского учета и отчетности [3]. Для сельскохозяйственных организаций важное значение приобретают вопросы практического применения положений МСФО 12 “Налоги на прибыль”.

В международной практике требуется раскрытие в отчетности не только текущих обязательств по налогу на прибыль (т.е. суммы налога, которая подлежит уплате за отчетный период), но и отложенных налоговых обязательств и активов, которые приведут к изменению налоговых отчислений в будущих периодах. В стандартах учета США необходимость отражения в отчетности отложенных налоговых обязательств и активов была признана с 1967 года. В стандартах учета Великобритании - с 1978 года, а в системе международных стандартов финансовой отчетности IASC (комитет по международным бухгалтерским стандартам) – с 1979 года. В России учёт отложенных налоговых активов и обязательств регулируется Положением по бухгалтерскому учету “Учет расчетов по налогу на прибыль” (ПБУ 18/02) [2].

Согласно положениям Налогового кодекса РФ, налогооблагаемой прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Аналогичный порядок установлен для определения объекта налогообложения для единого сельскохозяйственного налога.

Согласно ПБУ 18/02 “Учет расчетов по налогу на прибыль”, разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, состоит из постоянных и временных разниц.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом отчетном периоде [2].

Таким образом, “разницами” в ПБУ 18/02 называются доходы (расходы), увеличивающие (уменьшающие) финансовый результат отчетного периода в бухгалтерском учете, но не учитывающиеся (никогда или временно) в целях налогообложения прибыли. То есть, разницы представляют собой искомые отличия финансового результата в бухгалтерском учете и налоговой базы (суммы прибыли (убытка), учитываемой в целях налогообложения). При этом, постоянные разницы не учитываются ни в отчетном, ни в последующих периодах, в то время как временные разницы будут учтены в целях налогообложения в следующем или иных последующих периодах.

ПБУ 18/02 “Учет расчетов по налогу на прибыль” распространяется только на организации, являющимися плательщиками налога на прибыль. Но у сельскохозяйственных предприятий, перешедших на уплату ЕСХН, в процессе учета также возникают отклонения бухгалтерского учета от налогового.

Например, налогоплательщик ЕСХН вправе учесть в налоговом учете расходы, связанные с уплатой процентов за пользование кредитом. Однако, предельная величина процентов, признаваемых расходом для расчета ЕСХН, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, а также, если размер начисленных налогоплательщиком процентов не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам в том же квартале. При этом существенным отклонением считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня.

При расчете ЕСХН используется кассовый метод определения расходов, то есть затраты признаются после их фактической оплаты. Поэтому целесообразно в налоговом регистре указать реквизиты документов, подтверждающих оплату начисленных процентов по кредитам или займам. В специальной графе «отклонение» определяется разница между расходами по бухгалтерскому учету процентов по кредитам, и затратами, принимаемыми для расчета ЕСХН.

Поскольку в процессе учёта расчётов по ЕСХН возникают постоянные и временные разницы, то трансформация бухгалтерского учета в сельском хозяйстве в соответствии с международными стандартами отчётности и организация учета налоговых разниц в расчетах по ЕСХН, требуют особого внимания в принятии управленческих решений, связанных с формированием и использованием прибыли предприятия.